Ускоренная амортизация основных средств и налоговый учет
Именно так в Минфине и ФНС понимают норму Налогового кодекса, которая дает право ускоренно амортизировать объекты, работающие в агрессивной внешней среде. Представлениям чиновников о назначении налоговых льгот удивлялась Елена Пустынина.
Затраты на приобретение и создание основных средств, которые работают в агрессивной среде, Налоговый кодекс (подп. 1 п. 1 ст. 259.3) позволяет списать в уменьшение налогооблагаемой прибыли в два раза быстрее обычного. Он устанавливает повышающий коэффициент в размере до 2 к норме амортизации таких объектов (выбор размера коэффициента остается за налогоплательщиком). Споры с налоговиками идут о ситуациях, в которых допустимо этот коэффициент применять. Налоговый кодекс устанавливает всего два случая (абз. 3 подп. 1 п. 1 ст. 259.3). При этом для того чтобы возникло право на повышенную амортизацию, достаточно, чтобы выполнялось одно – у каждого из этих двух случаев свое – условие. В их формулировках есть неясность, которая и вызывает разногласия с инспекторами.
Первый случай – это собственно использование объекта в агрессивной среде. Ее Налоговый кодекс определяет как совокупность природных и (или) искусственных факторов, влияние которых вызывает повышенный износ (старение) основных средств в процессе их эксплуатации.
В этом определении остается неясным, по сравнению с каким темпом старения считать износ повышенным: с тем, который был бы при работе в обычной среде, или с износом при эксплуатации объекта в условиях, для которых он предназначен? Например, автомобиль-внедорожник используется для поездок по бездорожью, на которые он, собственно, и рассчитан. С каким темпом старения нужно сравнить вызванный окружающей средой износ этой машины, чтобы определить, повышенный он или нет: c возникающим при ее эксплуатации на дорогах (обычные условия для всех автомобилей) или при поездках именно по бездорожью (нормальные условия эксплуатации внедорожника)?
Второй случай применения повышающего коэффициента – это ситуации, в которых эксплуатацию основных средств Налоговый кодекс приравнивает к работе в агрессивной среде: нахождение объектов в контакте с взрыво-, пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой, которая может послужить причиной (источником) аварийной ситуации.
Здесь, как видим, упоминания о повышенном износе уже нет. То есть только одного контакта с перечисленными разновидностями среды уже достаточно для права на ускоренную амортизацию – не важно, вызывает этот контакт повышенный по сравнению с чем бы то ни было износ (в том числе и с задуманным при проектировании объекта) или нет. Например, газопровод предназначен для перекачки газа и от соприкосновения с ним не изнашивается быстрее, чем предусмотрено производителем. Однако газ – взрывоопасное вещество, и один только факт контакта с ним позволяет ускоренно амортизировать газопровод.
Логика построения заключительной части этого определения явно страдает, поскольку получается, что к работе в агрессивной среде приравнивается нахождение основных средств в контакте с агрессивной средой (правда, уже не со всякой, а лишь с такой технологической, которая может послужить причиной аварии). Но главная в этом определении все же первая часть, где перечислены конкретные разновидности среды, контакт с которой дает право на ускоренную амортизацию без каких-либо дополнительных условий.
Единственное исключение, установленное законодателем, – это запрет ускорять при помощи специального коэффициента начисляемую нелинейным методом амортизацию по основным средствам из первой, второй и третьей амортизационных групп.
Относительно или абсолютно?
Итак, для применения коэффициента достаточно выполнения всего лишь одного из двух условий: или в среде присутствуют факторы, вызывающие повышенный износ, или есть контакт объекта с взрыво-, пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой, которая может послужить причиной (источником) аварийной ситуации.
Налоговики, проводя проверки, фактически вводят дополнительный критерий для отбора тех, кто имеет право на ускорение амортизации – сравнение указанных производителем условий эксплуатации конкретного объекта с фактическими. И только если фактические окажутся хуже, налоговые чиновники согласятся с применением повышающего коэффициента. В ином случае, даже самая опасная среда, по их мнению, будет для объекта нормальной, а не агрессивной, и не сможет рассматриваться как источник аварийной ситуации (письма Минфина от 14 октября 2009 г. № 03-03-05/182 и ФНС от 17 ноября 2009 г. № ШС-17-3/205@).
Применительно к первому случаю такую позицию чиновников можно считать трактовкой понятия вызывающих повышенный износ факторов, при которых возникает право применять спецкоэффициент. То есть чиновники считают, что сколь бы агрессивной ни была среда, для конкретного объекта ее можно считать таковой лишь в случае, когда она вызывает износ, повышенный по сравнению со скоростью старения этого объекта в условиях, на работу в которых он рассчитан. Некая логика в этом утверждении есть: среда, для эксплуатации в которой предназначен объект, является для него нормальной, а не агрессивной. Срок использования оборудования, указанный производителем, очевидно, тоже определен исходя из того, что оно будет работать в таких внешних условиях, которые вызывают повышенный износ.
Поскольку законодатель не уточнил, по сравнению с какой скоростью старения объекта следует считать его износ повышенным, и инспекторы, и сам налогоплательщик обязаны трактовать эту неясность вовсе не в пользу бюджета, а наоборот (п. 7 ст. 3 НК), то есть считать, что агрессивной будет любая среда, отличающаяся от обычной, вне зависимости от того, для эксплуатации в какой среде предназначен объект.
Рассуждая точно так же, налоговые чиновники выступают и против ускоренной амортизации опасных производственных объектов, эксплуатируемых в соответствии с их техническими условиями и в режиме, рекомендованном производителем. Такие объекты полностью подпадают под второй случай применения спецкоэффициента, поскольку находятся в контакте с взрыво-, пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой, которая может привести к аварии (приложение 1 к Закону о промышленной безопасности опасных производственных объектов от 21 июля 1997 г. № 116-ФЗ). Очевидно, что на контакт с подобной средой опасные объекты и рассчитаны. Вопреки положениям Налогового кодекса чиновники считают, что одного контакта недостаточно – необходим еще факт использования объекта в более жестких условиях, чем те, для работы в которых он предназначен.
Ускорить нарушения
Как видим, налоговики убеждены, что целью законодателя было позволить учесть при налогообложении повышенный износ, вызванный такими условиями внешней среды, для работы в которых объект не предназначен. Однако это не единственная возможная трактовка. С большей вероятностью можно предположить, что законодатель хотел добиться совсем иного и именно по этой причине, определяя агрессивную среду, ничего не сказал о сравнении нормальных для объекта условий эксплуатации и фактических. Логично считать, что истинной целью законодателя было намерение стимулировать компании почаще обновлять оборудование, работающее в опасной среде – чтобы поменьше случалось аварий. У налоговых же чиновников намерения законодателя получились криминальными: поддержать тех, кто эксплуатирует в агрессивной среде объекты, которые для использования в ней не предназначены. Ведь зачастую работа оборудования в тех условиях, на которые оно не рассчитано – это как минимум нарушение закона и правил безопасности, а как максимум – преступление, поскольку может привести к аварии и технологической катастрофе.
Право на ускоренную амортизацию связано только с фактом нахождения объекта в агрессивной среде и не зависит от того, предназначен он для использования в ней или нет, убеждены судьи.
Льготы – это преимущества одних налогоплательщиков перед другими (ст. 56 НК). Получают их обычно те, кого государство хочет поддержать, оставляя им побольше денег на развитие бизнеса или хотя бы, как в случае с ускоренной амортизацией, позволяя побыстрее уменьшить налог. То, что применение «агрессивного» спецкоэффициента – это именно льгота, подтверждает и арбитражная практика (постановление ФАС Уральского округа от 5 февраля 2007 г. № Ф09-104/07-С3). По трактовке налоговых чиновников выходит, что государство намеревалось финансово поддержать нарушителей законодательства и правил безопасности, которые создают аварийные ситуации и тем самым рискуют здоровьем и жизнями людей. «Применение повышающего коэффициента… правомерно в случае, если собственник оборудования использует его в режиме, не установленном соответствующей документацией производителя, или для работы в контакте с опасной средой использует оборудование, не предназначенное для эксплуатации в подобных условиях». Это цитата из письма Минфина от 14 октября 2009 г. № 03-03-05/182. В нем нет ни слова о том, что подобные действия могут привести к аварии и являются нарушением, за которое законодательство предусматривает ответственность (см. в частности, Закон от 21 июля 1997 г. № 116-ФЗ, ст. 9.1 КоАП, ст. 1079 ГК, ст. 216, 217, 246 УК).
Странно, но аргумент о том, что в соответствии с позицией налоговиков ускоренная амортизация возможна только при нарушении законодательства, в арбитражных спорах не звучит. Лишь однажды суд обратил на него внимание (постановление девятого апелляционного суда от 16 марта 2010 г. № 09АП-2707/2010-АК). Он указал, что среди условий применения ускоренной амортизации не предусмотрено изъятие для основных средств, для которых работа в агрессивной среде не является необычной в соответствии с их функциональным и техническим назначением. «В обратном случае право на применение специального коэффициента возникает только у тех налогоплательщиков, которые нарушают правила эксплуатации основных средств, что влечет применение ответственности, установленной законом», – заключает суд.
Хотя в целом арбитражная практика и без того складывается в пользу налогоплательщиков (см., например, постановления ФАС Московского округа от 3 сентября 2008 г. № КА-А40/8028-08, ФАС Западно-Сибирского округа от 23 марта 2009 г. № Ф04-4795/2008(3206-А46-40), ФАС Уральского округа от 23 октября 2008 г. № Ф09-7703/08-С3 и от 27 февраля 2008 г. № Ф09-656/08-С3). Суды указывают, что право на применение повышающего коэффициента связано только с фактом нахождения объекта в условиях агрессивной среды независимо от того, предназначен он для использования в ней или нет.
Доказательства за вами
Как видим, удвоить норму налоговой амортизации оборудования, которое работает в опасной среде и при этом предназначено для эксплуатации в ней, можно, но только через суд. Нужно помнить, что обязанность доказывать правомерность применения льгот лежит на налогоплательщике (постановления ВАС от 21 марта 2006 г. № 13815/05 и от 14 февраля 2006 г. № 11202/05). Чтобы получить поддержку суда, придется обзавестись целым ворохом бумаг.
Прежде всего намерение применять коэффициент лучше закрепить в учетной политике. Хотя суды и не признают это обязательным условием для права на ускоренную амортизацию (определения ВАС от 30 января 2009 г. № ВАС-544/09 и от 22 мая 2008 г. № 6444/08), это позволит избежать ненужных споров с инспекторами. Чтобы оставить себе пространство для маневра (ускорение амортизации ведь не всегда выгодно – например, в убыточном периоде лучше отложить расходы «на потом»), в учетной политике можно записать лишь общее положение о том, что вопрос об использовании коэффициента и о его размере решает руководитель организации применительно к каждому объекту основных средств в момент ввода его в эксплуатацию, издавая соответствующий приказ.
Дальше нужно получить доказательства того, что условия, в которых работает объект, соответствуют данному в Налоговом кодексе определению агрессивной среды. Последний не устанавливает, каким именно образом это нужно подтвердить. Поэтому доказательствами могут быть любые сведения. Суды принимают в качестве доказательств экспертные заключения, подтверждающие наличие в окружающей среде разрушающих объект веществ и факторов (как природных, так и техногенных). Лучше, если это будет заключение стороннего специалиста (например, ФАС Уральского округа отказался принять в качестве доказательств локальные документы фирмы с заключениями работающих у нее специалистов – постановление от 5 февраля 2007 г. № Ф09-104/07-С3). И наконец, понадобится еще подтверждение того, что объект фактически работал в этих условиях и находился в контакте с опасной средой.
Суть и особенности применения ускоренного метода начисления амортизации
Условия применения ускоренной амортизации: перечень ситуаций
Ускоренная амортизация – это перенесение стоимости актива в себестоимость продукции ускоренными темпами.
Поскольку амортизационные отчисления принимаются в расходы по налогу на прибыль, налоговое законодательство жестко регламентирует вопрос ускоренного списания затрат на амортизацию оборудования.
При амортизации основного средства ускоренным методом разрешено применение одного повышающего коэффициента из числа возможных. Запрет на использование нескольких коэффициентов ранее содержался только в письмах Минфина, но с 01.01.2014 был законодательно закреплен в п. 5 ст. 259.3 НК РФ и подп. «б» п. 8 ст. 2, ч. 1 ст. 6 закона «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса» от 30.09.2013 № 268-ФЗ.
В финансовом ведомстве считают, что налогоплательщик обязан указать в учетной политике, какой коэффициент из всех допустимых будет использоваться для начисления амортизации ускоренными темпами (письмо Минфина России от 14.09.2012 № 03-03-06/1/481).
Как определить остаточную стоимость предмета лизинга при расчете налога на имущество? Ответ на этот вопрос есть в КонсультантПлюс. Изучите материал, получив пробный доступ к системе бесплатно.
О том, какие методы применяются для исчисления амортизации в налоговом учете, узнайте здесь.
В каких ситуациях допустимо применение ускоренной амортизации
Перечень ситуаций, допускающих применение ускоренных темпов начисления амортизации:
- Условия агрессивности среды. Применение повышающего коэффициента закреплено за основными средствами, эксплуатируемыми в условиях высокой агрессивности среды. Повышающий норму амортизации коэффициент не более 2.
- Ведение сельскохозяйственной промышленной деятельности предусматривает ускоренную амортизацию всех объектов основных средств (подп. 2 п. 1 ст. 259.3 НК РФ). Повышающий коэффициент увеличения нормы амортизации не более 2.
- Работа предприятия в промышленно-производственной или туристско-рекреационной зоне дает право применение коэффициента в пределах 2 на все объекты основных средств, используемых в деятельности (подп. 3 п. 1 ст. 259.3 НК РФ).
- Условие энергетической эффективности ОС. При законодательном определении класса энергоэффективности основного средства коэффициент для объектов с высокой эффективностью не более 2.
ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! С 01.01.2018 повышающий коэффициент 2 не применяется в отношении зданий с высокой энергоэффективностью (подп. 2 п. 1 ст. 1закона «О внесении изменений…» от 30.09.2017 № 286-ФЗ).
- Нахождение на балансе лизингодателя (лизингополучателя) основного средства – предмета договора лизинга применяется коэффициент 3.
- Использование для морской добычи углеводородов. Право на ускоренную амортизацию не более чем в 3 раза имеют организации, обладающие лицензией на данную деятельность, и операторы морской нефтедобычи. Распространяется такая льгота на оборудование, используемое для разработки нового месторождения (п. 8 ст. 2, ч. 1 ст. 6 закона № 268-ФЗ).
- С 01.01.2018 применяется ускоренная амортизация в 3-кратном размере в отношении активов водоснабжения и водоотведения по списку, утвержденному Правительством РФ.
Пример расчета из «КонсультантПлюс»:
Организация приобрела основное средство. Первоначальная стоимость объекта — 1 260 000 руб. Амортизационная группа — четвертая, срок полезного использования — 84 месяца. Амортизация рассчитывается линейным методом.
Ежемесячная сумма амортизации — 15 000 руб. (1 260 000 руб. / 84 мес.).
С учетом повышающего коэффициента ежемесячная амортизация равна.
Посмотреть пример расчета полностью.
Способы начисления амортизации в бухучете см. здесь.
В Налоговом кодексе не содержится запрета на использование нескольких коэффициентов для разных групп основных средств. Критерии применения коэффициентов должны быть указаны в учетной политике предприятия.
В последующем будут внесены дополнительные поправки, позволяющие всем предприятиям использовать коэффициент не выше 2 для основных средств, включая технологическое оборудование, перечень которого будет утвержден Правительством РФ к 2019 году.
Применение повышающих коэффициентов для ОС, функционирующих в агрессивной среде
Применение повышенной нормы амортизации допустимо при эксплуатации ОС в условиях агрессивной среды, повышенной сменности. Увеличение – не более 2. Дата постановки ОС на учет должна быть не позднее 01.01.2014. Применение подобной нормы запрещено для объектов ОС 1, 2 и 3-й амортизационных групп при использовании нелинейного метода.
Под агрессивной средой понимают природные или техногенные факторы внешней среды, ускоряющие износ основного средства (абз. 3 подп. 1 п. 1 ст. 259.3 НК РФ):
- климатические условия Крайнего Севера;
- контакт ОС со взрывоопасными или токсичными материалами и т. д.
- в сопроводительной документации не указано, что они предназначены для работы в агрессивной среде;
- если такое упоминание имеется, то пользоваться льготой можно, если условия эксплуатации не соответствуют указанным в прилагаемых к активу документах.
- начисления соответствуют методу, использовавшемуся на момент передачи имущества;
- начисление происходит с использованием коэффициента не более 3;
- имущество, амортизируемое нелинейным способом, должно быть выделено в отдельную подгруппу.
- Производство и обработка материалов: в данной отрасли активы, такие как оборудование и машины, имеют относительно короткий срок службы и быстро устаревают. Ускоренная амортизация позволяет предприятиям быстрее списывать стоимость устаревших активов и заменять их новыми моделями.
- Информационные технологии: в сфере IT активы, такие как компьютеры и программное обеспечение, также имеют короткий срок службы и быстро устаревают. Ускоренная амортизация позволяет компаниям быстрее обновлять свои IT-ресурсы и быть в теме последних технологических разработок.
- Транспорт и логистика: в данной отрасли активы, такие как грузовики и контейнеры, подвергаются значительному износу и старению в процессе эксплуатации. Ускоренная амортизация позволяет предприятиям быстрее обновлять свои транспортные средства и обеспечивать более эффективную и безопасную логистику.
- Интеллектуальная собственность: активы, такие как патенты, лицензии и авторские права, имеют ограниченный срок действия. Ускоренная амортизация позволяет предприятиям быстрее списывать стоимость этих активов и получать налоговые вычеты.
- Строительство и недвижимость: в данной сфере активы, такие как здания и сооружения, имеют длительный срок службы, но их стоимость может быть значительно списана в первые годы использования. Ускоренная амортизация позволяет предприятиям быстрее восстановить стоимость инвестиций в строительство и получать налоговые вычеты.
- Производственное оборудование: в производственной сфере активы, такие как станки и оборудование, могут быть списаны быстрее, чтобы компания могла инвестировать в более современное и эффективное оборудование.
- Компания XYZ, специализирующаяся на производстве электроники, использует метод двойного уменьшения остаточной стоимости для быстрого списания стоимости своих продуктов, которые быстро устаревают.
- IT-компания ABC применяет метод ускоренного прогрессивного списания для обновления своего программного обеспечения и оборудования, чтобы быть на передовой технологического прогресса.
- Транспортная компания DEF использует ускоренную амортизацию для замены своего автопарка грузовиков, чтобы обеспечить безопасность и эффективность доставки грузов.
- Простота и понятность расчетов
- Стабильность и предсказуемость амортизационных отчислений
- Соответствие требованиям законодательства и нормативных актов
- Учет фактической степени износа актива
- Более точное отражение стоимости актива в бухгалтерии
- Учет изменений в стоимости актива и его экономической значимости
- Увеличение ликвидности предприятия и освобождение дополнительных ресурсов
- Снижение налоговых обязательств и увеличение чистой прибыли
- Учет изменений в стоимости актива и его экономической значимости
Согласно позиции чиновников, использовать повышающие коэффициенты можно при соблюдении следующих требований:
В Минфине считают, что если в документах указано на возможность работы в агрессивной среде, то применение ускоренной амортизации не оправдано.
Судьи, напротив, указывают на то, что для применения повышающих коэффициентов достаточно самого факта наличия агрессивной среды (постановление ФАС Поволжского округа от 13.02.2014 № А65-9516/2013).
Применение коэффициентов распространяется только на объекты, подверженные влиянию агрессивной среды. Остальные ОС предприятия, если они при этом находятся в условиях нормальной эксплуатации, не могут амортизироваться быстрее (письма Минфина России от 14.10.2009 № 03-03-05/182, ФНС России от 17.11.2009 № ШС-17-3/205@).
Ускоренная амортизация объектов лизинга
Организации, имеющие на балансе объект лизинга, могут начислять амортизацию ускоренными темпами с коэффициентом не более 3. Исключение составляют объекты 1, 2 и 3-й амортизационных групп.
Когда объектом лизинга является все предприятие как единый имущественный комплекс, ускоренная амортизация начисляется по всем ОС, кроме относящихся к 1, 2 и 3-й амортизационным группам (письмо Минфина России от 24.09.2007 № 03-03-06/1/692).
Чиновники Минфина России указывают на то, что лизингодатель имеет право продолжать начисление ускоренными темпами даже в случае, если произошла смена лизингополучателя (письмо от 14.07.2009 № 03-03-06/1/463).
Новый лизингополучатель может применять повышающие значения в пределах 3 при получении объекта лизинга, находящегося ранее в аренде у другого пользователя. Новый владелец может самостоятельно устанавливать размер увеличения, не ориентируясь на прошлые данные (письмо Минфина России от 09.09.2013 № 03-03-06/1/37022).
Если объект лизинга используется по договору, заключенному ранее 01.01.2002, то на него начисляется ускоренная амортизация по следующим правилам (п. 3 ст. 259.3 НК РФ):
Если вы сомневаетесь в том, правильно ли подсчитали амортизацию ускоренным методом по лизинговому имуществу, воспользуйтесь советами от экспертов КонсультантПлюс. Получите бесплатный пробный доступ к системе и переходите к расчетному примеру.
Амортизация ОС, участвующих в научно-технической деятельности
Ускоренная амортизация предусмотрена для всех предприятий в части использования основных средств для научно-технической деятельности. Размер коэффициента не должен превышать 3 (подп. 2 п. 2 ст. 259.3 НК РФ).
Под научно-технической деятельностью понимается деятельность по получению новых знаний в любой из отраслей наук при обеспечении единства науки, техники и производства. (ст.2 закона «О науке и государственной научно-технической политике» от 23.08.1996 № 127-ФЗ).
Минфин отмечает, что к этой категории относятся также научно-исследовательская и опытно-конструкторская деятельность (письмо от 28.08.2009 № 03-03-06/1/554).
Итоги
Списывая амортизацию ускоренным методом, налогоплательщик уменьшает налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. А поскольку согласно ст. 252 НК РФ все расходы должны быть экономически обоснованы и документально оправданы, налогоплательщику следует очень внимательно отнестись к вопросу списания амортизации ускоренными темпами.
Ускоренная амортизация
Ускоренная амортизация – подход, позволяющий предприятиям ускорить списание активов, освободить дополнительные ресурсы и снизить налоговые обязательства, однако требующий внимательного анализа и оценки рисков.
Введение
Ускоренная амортизация – это подход к учету и списанию стоимости активов, который позволяет предприятиям более быстро амортизировать свои активы и освобождать дополнительные ресурсы. Этот метод имеет значительное значение для предприятий, так как позволяет увеличить ликвидность, снизить налоговые обязательства и повысить чистую прибыль. В данной статье рассмотрим основные принципы, преимущества и недостатки ускоренной амортизации, а также ее практическое применение и нормативные аспекты.
Нужна помощь в написании работы?
Мы — биржа профессиональных авторов (преподавателей и доцентов вузов). Наша система гарантирует сдачу работы к сроку без плагиата. Правки вносим бесплатно.
Основные принципы ускоренной амортизации
Ускоренная амортизация – это подход к учету и списанию стоимости активов, который позволяет предприятиям ускорить процесс амортизации и освободить дополнительные ресурсы. Основные принципы ускоренной амортизации включают:
Пересмотр стандартных сроков амортизации
В рамках ускоренной амортизации предприятия пересматривают стандартные сроки амортизации активов. Обычно активы амортизируются равномерно на протяжении их срока службы. Однако, при ускоренной амортизации, предприятия могут сократить сроки амортизации, что позволяет списывать большую часть стоимости активов в первые годы их использования.
Повышение начальной доли амортизации в первые годы использования актива
Ускоренная амортизация также предусматривает повышение начальной доли амортизации в первые годы использования актива. Это означает, что в первые годы актив будет списываться на более высокую сумму, что позволяет предприятию быстрее освободить средства и ресурсы для инвестиций в другие активы или развитие бизнеса.
Расстановка приоритетов по расходам на основе экономической значимости активов
При ускоренной амортизации предприятия могут также расставлять приоритеты по расходам на основе экономической значимости активов. Это означает, что более значимые и прибыльные активы могут быть амортизированы быстрее, чтобы предприятие могло получить максимальную выгоду от их использования.
Основные принципы ускоренной амортизации
Ускоренная амортизация – это подход к учету и списанию стоимости активов, который позволяет предприятиям ускорить процесс амортизации и освободить дополнительные ресурсы. Основные принципы ускоренной амортизации включают:
Пересмотр стандартных сроков амортизации
В рамках ускоренной амортизации предприятия пересматривают стандартные сроки амортизации активов. Обычно активы амортизируются равномерно на протяжении их срока службы. Однако, при ускоренной амортизации, предприятия могут сократить сроки амортизации, что позволяет списывать большую часть стоимости активов в первые годы их использования.
Повышение начальной доли амортизации в первые годы использования актива
Ускоренная амортизация также предусматривает повышение начальной доли амортизации в первые годы использования актива. Это означает, что в первые годы актив будет списываться на более высокую сумму, что позволяет предприятию быстрее освободить средства и ресурсы для инвестиций в другие активы или развитие бизнеса.
Расстановка приоритетов по расходам на основе экономической значимости активов
При ускоренной амортизации предприятия могут также расставлять приоритеты по расходам на основе экономической значимости активов. Это означает, что более значимые и прибыльные активы могут быть амортизированы быстрее, чтобы предприятие могло получить максимальную выгоду от их использования.
Методы ускоренной амортизации
Существует несколько методов ускоренной амортизации, которые предприятия могут использовать для ускорения процесса списания стоимости активов:
Метод двойного уменьшения остаточной стоимости
Метод двойного уменьшения остаточной стоимости (Double Declining Balance Method) является одним из наиболее распространенных методов ускоренной амортизации. При использовании этого метода, предприятие начинает с высокой ставки амортизации, которая затем уменьшается с каждым годом. Это позволяет списывать большую часть стоимости актива в первые годы его использования.
Метод ускоренного прогрессивного списания
Метод ускоренного прогрессивного списания (Accelerated Progressive Depreciation Method) также позволяет ускорить процесс амортизации активов. При использовании этого метода, предприятие начинает с более высокой ставки амортизации, которая затем постепенно снижается с каждым годом. Этот метод позволяет списывать большую часть стоимости актива в первые годы его использования, но не так быстро, как метод двойного уменьшения остаточной стоимости.
Метод прямого ускоренного списания
Метод прямого ускоренного списания (Straight Line Accelerated Depreciation Method) предполагает равномерное ускорение процесса амортизации активов. При использовании этого метода, предприятие устанавливает более высокую ставку амортизации, чем при традиционной линейной амортизации, но не такую высокую, как при методе двойного уменьшения остаточной стоимости или ускоренном прогрессивном списании. Этот метод позволяет более равномерно распределить амортизационные расходы на протяжении срока службы актива.
Практическое применение ускоренной амортизации
В практике предприятий ускоренная амортизация может быть применена в различных отраслях и для разных видов активов. Ниже приведены примеры, где данный подход может быть особенно эффективным:
Примеры отраслей:
Примеры видов активов:
Кейсы успешных предприятий:
Несколько успешных предприятий, которые применяют ускоренную амортизацию:
Нормативные и правовые аспекты ускоренной амортизации
В практике применения ускоренной амортизации необходимо учитывать нормативные и правовые аспекты данного подхода. Ниже приведены основные аспекты, которые следует учесть:
Законодательство и нормативные акты
Ускоренная амортизация регулируется законодательством и нормативными актами, которые определяют правила и условия применения данного метода. В разных странах и регионах могут быть различные правила и требования, поэтому необходимо ознакомиться с соответствующими законами и нормативными актами.
Возможные ограничения и требования
При применении ускоренной амортизации могут быть установлены определенные ограничения и требования. Например, некоторые активы могут быть исключены из возможности применения ускоренной амортизации, или могут быть установлены ограничения на максимальный размер амортизационных отчислений.
Также может быть установлено требование предоставления дополнительной документации или отчетности, подтверждающей необходимость применения ускоренной амортизации и соответствие законодательству.
Важно учитывать, что налоговые органы могут проводить проверки и аудиты, чтобы убедиться в правильности применения ускоренной амортизации и соответствии законодательству.
При разработке и применении ускоренной амортизации необходимо учитывать все требования и ограничения, чтобы избежать нарушений законодательства и возможных штрафов или санкций.
Сравнение ускоренной амортизации с другими методами
При выборе метода амортизации предприятия могут столкнуться с выбором между ускоренной амортизацией и другими методами, такими как традиционная линейная амортизация и метод суммы цифр. Рассмотрим основные отличия и преимущества каждого метода:
Традиционная линейная амортизация
Традиционная линейная амортизация является наиболее распространенным методом и предполагает равномерное распределение стоимости актива на протяжении его срока службы. Основные преимущества этого метода:
Однако, традиционная линейная амортизация не учитывает фактическую степень износа актива и может приводить к недооценке или переоценке его стоимости. Также, данный метод не учитывает возможные изменения в стоимости актива или его экономической значимости.
Метод суммы цифр
Метод суммы цифр предполагает распределение амортизационных отчислений таким образом, чтобы большая часть амортизации приходилась на первые годы использования актива. Основные преимущества этого метода:
Однако, метод суммы цифр требует более сложных расчетов и может быть менее предсказуемым в плане амортизационных отчислений. Также, данный метод может быть менее гибким при изменении срока службы актива или его стоимости.
Ускоренная амортизация
Ускоренная амортизация предполагает пересмотр стандартных сроков амортизации и увеличение начальной доли амортизации в первые годы использования актива. Основные преимущества этого метода:
Однако, ускоренная амортизация может быть ограничена законодательством и требованиями налоговых органов. Также, данный метод может быть менее предсказуемым в плане амортизационных отчислений и требует более сложных расчетов.
При выборе метода амортизации предприятия должны учитывать свои конкретные потребности, особенности активов и требования законодательства. Каждый метод имеет свои преимущества и ограничения, поэтому важно провести анализ и выбрать наиболее подходящий метод для конкретной ситуации.
Заключение
Ускоренная амортизация является эффективным методом для учета стоимости активов и оптимизации налоговых обязательств предприятий. Она позволяет увеличить ликвидность и освободить дополнительные ресурсы, а также снизить налоговые платежи и увеличить чистую прибыль. Однако, при применении ускоренной амортизации необходимо учитывать ограничения и требования законодательства. При выборе метода амортизации предприятия должны учитывать свои конкретные потребности и особенности активов. Все методы амортизации имеют свои преимущества и ограничения, поэтому важно провести анализ и выбрать наиболее подходящий метод для конкретной ситуации.
Ускоренная амортизация прав на ПО для ЭВМ: инструмент снижения налога на прибыль в 2023 году
Дополнение позволяет плательщикам налога на прибыль применять к основной норме амортизации специальный коэффициент (не выше 3) в отношении НМА в виде исключительных прав на программы для ЭВМ и БД на основе искусственного интеллекта (ИИ), включенные в ЕРПЭВМ. Исходя из своих экономических потребностей, налогоплательщики самостоятельно будут определять конкретный коэффициент, который будет применяться при расчете сумм амортизации.
По мнению финансистов, повышающий коэффициент может применяться с нового года только в тех отчетных (налоговых) периодах, в течение которых такие программы для ЭВМ и БД будут находиться в ЕРПЭВМ. При этом применение коэффициента не зависит от даты ввода в эксплуатацию соответствующего объекта НМА.
Решение о применении повышающего коэффициента, его размере следует отразить в учетной политике для целей налогообложения.
Влияние на учет повышающего коэффициента
— в течение нахождения программы в ЕРПЭВМ в течение СПИ
Пример
Организация в апреле 2023 года приобрела исключительные права на программу для ЭВМ и БД, относящиеся к сфере ИИ, включенную в ЕРПЭВМ. Расходы на ее приобретение, доставку, доведения до состояния, пригодное для эксплуатации, составили 2 079 100 руб. без НДС. Исключительные права организация признала НМА со сроком полезного использования 85 мес. В учетной политике для целей налогообложения для такого рода НМА организация предусмотрела использование специальных повышающих коэффициентов:
1,5 – к затратам, формирующим первоначальную стоимость актива;
3,0 – к норме амортизации в налоговых периодах нахождения программы в ЕРПЭВМ.
С учетом повышающего коэффициента 1,5 первоначальная стоимость НМА составит 3 118 650 руб. (2 079 100 руб. х 1,5).
При линейном методе начисления амортизации НМА норма амортизации составит 1,17647 % (1: 85 х 100). При использовании специального коэффициента 3 норма амортизации в налоговом учете увеличится до 3,52941 % (1,17647 % х 3). Исходя из этого в налоговом учете:
сумма ежемесячной амортизации по НМА — 110 070 руб/мес. (3 118 650 руб. х 3,52941 %/мес.);
объект будет полностью самортизирован за 29 месяцев (28,33333 мес. (3 118 650 руб.: 110 070 руб/мес.), то есть в сентябре 2025 года (29 мес. (8 + 12 + 9), где 8, 12 и 9 число месяцев начисления амортизации в 2023, 2024 и 2025 годах).
За это время будет полностью списана разница между первоначальной стоимостью НМА в налоговом и бухгалтерском учетах. Она возникнет в связи с увеличением 1,5 раза суммы понесенных расходов 1 039 550 руб. (3 118 650 – 2 079 100). Следовательно размер такой ежемесячной разницы составит 36 690 руб. (1 039 550 руб.: 28,33333 мес. х 1 мес.).
Она является постоянной, поскольку учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль отчетного периода, но не признается для целей бухгалтерского учета доходами и расходами как отчетного, так и последующих отчетных периодов.
Ежемесячные амортизационные отчисления по объекту в бухгалтерском учете составят 24 460 руб. (2 079 100 руб.: 85 мес. х 1 мес.)
Между суммами ежемесячной амортизации в налоговом и бухгалтерском учетах возникает несоответствие в значении 85 610 руб. (110 070 – 24 460). В эту сумму помимо упомянутой постоянной разницы входит еще одна, ежемесячный размер которой 48 920 руб. (85 610 – 36 690). За 28,33333 месяца общая сумма второй разницы составит 1 386 066,50 руб. (48 920,00 руб/мес. х 28,33333 мес.).
В бухгалтерском учете за 28,33333 месяца будет начислена амортизация по НМА в сумме 693 033,25 руб. (24 460 руб/мес. х 28,33333 мес.). Исходя из этого остаточная стоимость объекта в этот момент будет составлять 1 386 066,75 руб. (2 079 100 – 693 033,25).
Как видим, общая сумма второй разницы (1 386 066,50 руб.) в момент окончания начисления амортизации в налоговом учете равна величине остаточной стоимости НМА в бухгалтерском учете в этот момент (1 386 066,75 руб.) (разница 0,25 образуется за счет погрешности округления дробных чисел.)
Получаемая временная разница является налогооблагаемой, поскольку приводит к образованию отложенного налога на прибыль. Этот налог должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Наличие налогооблагаемой временной разницы влечет за собой начисление отложенного налогового обязательства (ОНО).
Таким образом, в первый месяц начисления амортизации (в мае 2023 года) возникают:
постоянная разница в сумме 36 690 руб.,
временная налогооблагаемая – 48 920 руб.;
постоянный налоговый доход — 7338 руб. (36 690 руб. х 20%);
отложенное налоговое обязательство – 9784 руб. (48 920 руб. х 20%).
В бухучете это отражают записями:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 99
— 7338,00 руб. – начислен постоянный налоговый доход;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 77
— 9784,00 руб. – начислено отложенное налоговое обязательство.
Данные проводки с приведенными показателями формируются ежемесячно вплоть по август 2025 года (28-й месяц начисления амортизации).
На конец августа:
временная налогооблагаемая разница равна 1 369 760 руб. (48 920 руб/мес. х 28 мес.);
отложенное налоговое обязательство – 273 952 руб. ((9784 руб/мес. х 28 мес.) = 1 369 760 руб. х 20%)).
В сентябре в налоговом учете будет начислена амортизация в сумме руб. 36 689,63 руб. (110 070 руб. х 0,33333), в бухгалтерском – 36 690,00 руб. (разницы 0,27 руб. не будет, если вместо 0,33333 взять 1/3). Поскольку приведенные величины равны, то на конец месяца останутся неизменными суммы временной разницы 1 369 760 и отложенного налогового обязательства 273 952 руб.
В октябре амортизация начисляется только в бухгалтерском учете 24 460 руб. (30-й месяц начисления). Это приводит к уменьшению временной налогооблагаемой разницы до 1 345 300 руб. (1 369 760 – 24 460) и частичному погашению ОНО на 4892 руб. (24 460 руб. х 20%):
Дебет 77 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
— 4892 руб. – частично погашено ОНО.
Величина ОНО на конец месяца – 269 060 руб. (273 952 – 4892).
В бухгалтерском учете начисление амортизации будет продолжаться еще 55 месяцев (85 – 30) по май 2030 года включительно. За это время:
временная налогооблагаемая разница уменьшится до 0 руб. (1 345 300 руб. – 1 345 300 руб. (24 460 руб/мес. х 55 мес.));
отложенное налоговое обязательство полностью погасится (269 060 руб. – 269 060 руб. (4892 руб/мес. х 55 мес.).
Конец примера
— при выбытии программы из ЕРПЭВМ в течение СПИ
В начале мы акцентировали внимание на мнении Минфина относительно того, что повышающий коэффициент может применяться только в тех отчетных (налоговых) периодах, в течение которых программа для ЭВМ на основе ИИ находится в ЕРПЭВМ. При выбытии программы из реестра амортизация в налоговом учете должна начисляться в общем порядке.
Пример
Несколько изменим условие предыдущего примера. Предположим, что программа находилась в ЕРПЭВМ в 2023 и 2024 годах, с 1 января 2025 года она выбыла из единого реестра и больше там не значилась.
Нахождение программы в реестре позволяло налогоплательщику в период с мая 2023 и до конца 2024 года использовать при начислении амортизации к норме повышающий коэффициент. 3.
За 20 месяцев (8 + 12) применения коэффициента амортизация по НМА начислена в сумме 2 201 400 руб. (110 070 руб/мес. х 20 мес.), остаточная стоимость объекта 917 250 руб. (3 118 650 – 2 201 400).
В этот период в бухучете ежемесячно формируются проводки из предыдущего примера:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 99
— 7338,00 руб. – начислен постоянный налоговый доход;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 77
— 9784,00 руб. – начислено отложенное налоговое обязательство.
Выбытие с 1 января 2025 года программы из реестра означает невозможность использования повышающего коэффициента 3 к норме амортизации. Величина амортизации без увеличивающего коэффициента составит 1,17647% и будет применяться, пока объект полностью не самортизируется в налоговом учете. А это произойдет в январе 2027 года — через 25 мес. ((917 250 руб. : 36 690 руб/мес.), где 36 690 руб. (3 118 650 руб. х 1,17647%) (с учетом округления на 0,02 руб.) – сумма ежемесячной амортизации).
За 20 месяцев начисления амортизации в бухучете ее сумма составит 489 200 руб. (24 460 руб/мес. х 20 мес.), а остаточная стоимость НМА – 1 589 900 руб. (2 079 100 – 489 200).
Разница между амортизационными отчислениями, учтенными в налоговом и бухгалтерском учетах в 2023 и 2024 годах, составит 1 712 200 руб. (2 201 400 – 489 200).
В это значение входят:
733 800 руб. (36 690 руб/мес. х 20 мес.) – постоянная разница, возникшая в связи с применением коэффициента 1,5 к осуществленным расходам, связанным с приобретением программы;
978 400 руб. (48 920 руб/мес. х 20 мес.) – временная разница.
Таким образом на 1 января 2025 года у организации будут значится:
остаток разницы между первоначальной стоимостью НМА в налоговом и бухгалтерском учетах 305 750 руб. (1 039 550 – 733 800);
временная разница 978 400 руб.;
отложенное налоговое обязательство (ОНО) — 195 680 руб. (978 400 руб. х 20%).
В течение последующих 25 месяцев будет начисляться амортизация:
в налоговом учете в сумме 36 690 руб. (3 118 650 руб. х 1,17647%);
в бухгалтерском учете – 24 460 руб.
Ежемесячная разница между ними составит 12 230 руб. (36 690 – 24 460). Остаток разницы между первоначальными стоимостями НМА в налоговом и бухгалтерском учетах 305 750 руб. полностью погасится за 25 мес. 305 750 руб. = 12 230 руб/мес. х 25 мес.
Размер временной разницы 978 400 руб. меняться не будет, поскольку остаток ежемесячной амортизации в налоговом учете 24 460 руб. (36 690 – 12 230) равен сумме амортизации, начисленной в бухгалтерском учете – 24 460 руб.
Остаточная стоимость НМА в бухгалтерском учете на конец января 978 400 руб. ((1 589 900 – 611 500), где 611 500 руб. (24 460 руб/мес. х 25 мес.) – сумма начисленной амортизации за рассматриваемый период) окажется равной временной разнице.
С февраля 2027 года амортизацию в сумме 24 460 руб. организация будет начислять только в бухгалтерском учете. На эту сумму уменьшится временная разница, а отложенное налоговое обязательство погасится на 4892 руб. (24 460 руб. х 20%):
Дебет 77 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
— 4892 руб. – частично погашено ОНО.
В бухгалтерском учете амортизацию будут продолжать начислять еще 39 месяцев (85 – 20 – 25 — 1) по май 2030 года. В этом месяце полностью погасятся:
временная разница — (978 400 – 24 460 – (24 460 руб/мес. х 39 мес.));
отложенное налоговое обязательство – (195 680 – 4892 – (4892 руб/мес. х 39 мес.).
Конец примера
Подводя итог
Как видим применение специального коэффициента позволяет налогоплательщикам – обладателям исключительных прав на российское ПО увеличивать суммы начисленной амортизации. Включая эти суммы в расходы, связанные с производством и (или) реализацией, налогоплательщики смогут снижать налоговую базу по налогу на прибыль организаций.
Но нужно помнить, если срок полезного использования ПО налогоплательщик установит самостоятельно (абз. 2 п. 2 ст. 258 НК РФ), то он теряет возможность форсировать начисление амортизации с применением повышающего коэффициента.
Таким образом законодатель дал налогоплательщику возможность выбора между двумя механизмами, позволяющими снизить налоговую базу по налогу на прибыль организаций:
определять срок полезного использования НМА, который не может быть менее двух лет, или
использовать повышенный коэффициент к основной норме амортизации.
Этот пост написан блогером Трибуны. Вы тоже можете начать писать: сделать это можно здесь.