Когда нельзя списывать долг организации, исключенной из ЕГРЮЛ
Налоговая инспекция наделена правом исключать организации из ЕГРЮЛ. Если «вычеркнут» вашего должника, не торопитесь списывать его долг. Нужно сначала разобраться, почему его исключили. Возможно, придется искать другое основание, какое – в новом письме Минфина.
Ликвидация фирмы-должника – основание для списания ее долга
Дебиторскую задолженность можно списать, только если она стала безнадежной.
Только когда невозможно вернуть деньги, можно говорить об убытках, которые относятся на внереализационные расходы.
Списать безнадежный долг можно, если исключение должника из ЕГРЮЛ приравнивается к его ликвидации, и списание долга сделано вовремя.
Ликвидация организации – это прекращение ее существования без перехода ее прав и обязанностей в порядке правопреемства к другим лицам. Юридическое лицо может быть ликвидировано его участниками добровольно или по решению суда в случаях, указанных в статье 61 ГК РФ.
Ликвидация организации-должника является достаточным основанием для того, чтобы отнести ее долг к разряду безнадежных и списать. Сделать это можно на дату внесения соответствующей записи в ЕГРЮЛ.
Недействующую организацию исключат из ЕГРЮЛ
Кредитор вправе включить во внереализационные расходы убыток в виде безнадежной задолженности по основанию ликвидации организации-должника, если причиной ликвидации является неосуществление деятельности (см. письмо Минфина от 16 августа 2019 г № 03-03-06/1/62253).
Если организация в течение 12 месяцев не сдает налоговую отчетность и не проводит операций по расчетным счетам, она считается недействующей.
При таких обстоятельствах налоговая будет считать, что организация прекратила свою деятельность. Такая фирма по ГК подлежит исключению из ЕГРЮЛ.
В этом случае исключение из ЕГРЮЛ влечет те же правовые последствия, что и ликвидация. Она считается завершенной, а юридическое лицо — прекратившим свое существование после того, как запись об этом внесена в ЕГРЮЛ (ст. 63 ГК РФ).
Читайте на сайте:
Когда после исключения из ЕГРЮЛ не списывают долги
Инспекция периодически проверяет данные, включаемые в ЕГРЮЛ. Если обнаруживает недостоверные сведения о фирме, делает запись об этом в реестре.
Действующая фирма может быть исключена из ЕГРЮЛ также по причинам:
- если юрлицо невозможно ликвидировать из-за отсутствия средств на ликвидацию и нельзя возложить такие затраты на учредителей (участников);
- если в отношении юрлица в ЕГРЮЛ внесена запись о недостоверных сведениях и с момента ее внесения прошло более шести месяцев.
Чаще всего инспекция придирается к адресу и признает его недостоверным .
Когда с момента внесения такой записи проходит более 6 месяцев, фирму без судебного решения исключают из ЕГРЮЛ.
Компании, исключенные из ЕГРЮЛ из-за невозможности ликвидации или из-за недостоверных сведений, ликвидированными не признаются. Поэтому в этих случаях кредитор не вправе учитывать в расходах безнадежный долг.
Минфин в письме от 21 января 2022 г. № 03-03-07/3676 разъяснил, почему. Юрлица, исключаемые из ЕГРЮЛ по этим двум основаниям, не относятся к недействующим, и на них не распространяются правовые последствия, предусмотренные ГК РФ и другими законами применительно к ликвидированным юрлицам.
Это означает, что при исключении налоговым органом юридического лица из ЕГРЮЛ в таких особых случаях нет оснований для признания его задолженности безнадежной по основанию ликвидации. Долг такого лица списанию во внереализационные расходы не подлежит.
Чем грозит преждевременное списание долга
Расходы по налогу на прибыль снимут, так как налоговую выгоду признают необоснованной , а фирма не проявила должной осмотрительности при выборе контрагента.
Будут проблемы и с вычетами НДС. Так, в счете-фактуре должен быть указан полный юридический адрес продавца и покупателя, который указан в выписке из ЕГРЮЛ. Если же в реестре содержится запись о недостоверности сведений, в частности, адреса , это станет причиной отказа в вычете НДС.
Другие основания для списания долга
Но дебиторская задолженность компании, исключенной из ЕГРЮЛ, может быть признана безнадежной по иным основаниям. На это обратил внимание Минфин в письме от 21 января 2022 г. № 03-03-07/3676. Например, по истечении срока исковой давности .
Долг можно признать безнадежным, который учитывается в составе внереализационных расходов, в отчетном периоде, в котором истекает срок исковой давности (п. 7 ст. 272 НК РФ).
Вы найдете всю информацию об особенностях списания безнадежных долгов в Практической энциклопедии бухгалтера. Эксперты отслеживают каждое разъяснение по этой теме. Читайте раздел Когда задолженность становится безнадежной. Вам нет необходимости самим следить за изменениями.
Дебиторская задолженность: как взыскать долг, если контрагент исключен из ЕГРЮЛ
Юридическое лицо исключается из ЕГРЮЛ в административном порядке в случае признания его недействующим (п. 1 ст. 21.1 Федерального закона от 8 августа 2001 г. № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей»).
Налоговый орган может принять подобное решение при наличии одновременно нескольких условий:
— юридическое лицо в течение последних 12 месяцев, предшествующих моменту принятия регистрирующим органом решения, не представляло документы отчетности;
— юридическое лицо не осуществляло операций хотя бы по одному банковскому счету.
Аналогичный порядок исключения из ЕГРЮЛ принимается в отношении юридических лиц в случае:
— невозможности ликвидации юридического лица ввиду отсутствия средств на расходы, необходимые для процедуры, и невозможности возложить эти расходы на его учредителей (участников);
— наличия в ЕГРЮЛ сведений, в отношении которых внесена запись об их недостоверности, в течение более чем 6 месяцев с момента внесения такой записи.
О том, что делать с дебиторской задолженностью и как добиться погашения долга, если контрагент исключен из ЕГРЮЛ, рассказал Ильгиз Валеев, управляющий партнер юридической компании VILEX GROUP.
По мнению многих предпринимателей исключение из ЕГРЮЛ – это простой способ для юридического лица избежать погашения долгов. Обычно исключение вызвано противоправным бездействием топ-менеджмента организации-должника, намеренно «бросившего» безнадежное предприятие.
Однако закон предусматривает возможность возложения на таких руководителей ответственности за недобросовестное поведение.
Речь идет о субсидиарной ответственности (п. 3.1 ст. 3 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью»).
Если неисполнение обязательств Общества связано с недобросовестным или неразумным поведением лиц, уполномоченных выступать от его имени, то по заявлению кредитора на таких лиц может быть возложена субсидиарная ответственность по обязательствам Общества.
Статья 53.1 ГК РФ к таким лицам относит:
- единоличный исполнительный орган ООО (генеральный директор);
- членов коллегиальных органов ООО (правления, совета директоров);
- лиц, имеющих фактическую возможность определять действия юридического лица.
Из закона следует, что ответственность наступает, если неудовлетворение требований кредиторов спровоцировано неразумными или недобросовестными указаниями, а не рыночными или другими объективными внешними факторами.
Таким образом, привлечение к субсидиарной ответственности возможно при наличии причинно-следственной связи между недобросовестными действиями руководителя, неисполнением обществом своих обязательств и исключением из ЕГРЮЛ.
Важно отметить, что административное исключение общества из ЕГРЮЛ не влечет автоматическую субсидиарную ответственность его руководителей.
Верховный Суд РФ указывает на то, что «само по себе исключение юридического лица из реестра в результате действий (бездействия), которые привели к такому исключению (отсутствие отчетности, расчетов в течение долгого времени), равно как и неисполнение обязательств не является достаточным основанием для привлечения к субсидиарной ответственности согласно п. 3.1 ст. 3 Закона об ООО. Требуется, чтобы неразумные и/или недобросовестные действия (бездействие) лиц, указанных в пп. 1-3 ст. 53.1 ГК РФ, привели к тому, что общество стало неспособным исполнять обязательства перед кредиторами, то есть фактически за доведение до банкротства» (Постановления № 306-ЭС19-18285 от 30.01.2020, № 307-ЭС20-180 от 25.08.2020).
Конституционный суд РФ полагает, что «лицо, контролирующее общество, не может быть привлечено к субсидиарной ответственности, если докажет, что при той степени заботливости и осмотрительности, какая от него требовалась по обычным условиям делового оборота и с учетом предпринимательских рисков, оно действовало добросовестно и приняло все меры для исполнения обществом обязательств перед своими кредиторами» (Постановление № 20-П от 21 мая 2021 г.) .
Так, важно различать последствия, связанные с риском предпринимательской деятельности и недобросовестное поведение директоров.
Для оценки действий как недобросовестных или неразумных следует ориентироваться на положения Постановления Пленума ВАС РФ № 62 от 30.07.2013 г. При этом суды также учитывают входило ли совершение того или иного действия в обязанности руководителя.
В 2021-2023 гг. вышестоящие инстанции рассмотрели несколько дел о привлечении к субсидиарной ответственности руководителей организаций, исключенных из ЕГРЮЛ и скорректировали распределение бремени доказывания по схожим спорам.
Так, Конституционный суд РФ фактически подтвердил наличие опровержимой презумпции, согласно которой лицо, контролировавшее общество, считается виновным в невозможности исполнения обязательств перед истцом-физическим лицом (потребителем, требования которого подтверждены решением суда), пока на основе фактических обстоятельств дела не доказано иное.
Суд отметил, что, если истец представил доказательства наличия у него убытков, вызванных неисполнением обществом обязательств перед ним, а также доказательства исключения общества из единого государственного реестра юридических лиц, контролировавшее лицо может дать пояснения относительно причин исключения общества из реестра и представить доказательства правомерности своего поведения.
В случае отказа от дачи пояснений (в том числе при неявке в суд) или их явной неполноты, непредоставления ответчиком суду соответствующей документации бремя доказывания правомерности действий контролировавших общество лиц и отсутствия причинно-следственной связи между указанными действиями и невозможностью исполнения обязательств перед кредиторами возлагается судом на ответчика.
Особое внимание суд обратил на то, что кредитор, как правило, лишен доступа к документам, содержащим сведения о хозяйственной деятельности общества, и не имеет иных источников сведений о деятельности юридического лица и контролирующих его лиц (Постановление № 20-П от 21 мая 2021 г.) .
Подобный подход впоследствии усилило Постановление Конституционного Суда РФ № 6-П от 7 февраля 2023 г.
К примеру, в качестве недобросовестного и неразумного поведения директора суд может расценить цепочку следующих действий: непринятие мер к погашению задолженности перед кредитором, непредставление бухгалтерской отчетности в течение 12 месяцев, отсутствие движения денежных средств по банковским счетам и, как следствие, исключение организации из ЕГРЮЛ (Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24 апреля 2023 г. № 17АП-922/23 по делу № А60-43568/2022).
Доводы ответчика о том, что задолженность перед истцом возникла из-за того, что контрагенты исключенного Общества не исполнили свои обязательства – судом отклонен. Ответчик как директор должен был прибегнуть к досудебной и судебной защите прав общества в связи с неисполнением обязательств контрагентами. Таких действий предпринято не было, что не является, по мнению суда, «нормальной практикой».
В другом случае, рассмотренном Верховным судом РФ, Общество исключили из ЕГРЮЛ ввиду недостоверности сведений о его месте нахождения вскоре после вынесения судебного решения о взыскании долга (Определение СК по экономическим спорам Верховного суда РФ от 10 апреля 2023 г. № 305-ЭС22-16424 по делу № А40-203072/2021).
По мнению истца, ответчик не планировал погашать долг и в качестве доказательств его недобросовестности привел аналогичную ситуацию с другим контрагентом ответчика.
Ответчик также получил от него авансовый платеж, но товар не поставил. При этом в ходе рассмотрения иска о взыскании контрагентом предварительной оплаты установили факт фальсификации ответчиком товарной накладной и акта сверки взаиморасчетов. На самом деле никакой отгрузки товара и расчетов не было.
Кроме этого, для установления имущественного положения истец ходатайствовал об истребовании у ответчика выписок по банковским счетам и бухгалтерскую отчетность. Нижестоящие суды ему в этом отказали. В свою очередь, Верховный суд РФ счел это как неверное распределение бремени доказывания.
Как итог, судебные акты нижестоящих инстанций отменили, а дело направили на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
Кроме вышеперечисленного, неразумными действиями директора может считаться необоснованное распоряжение денежными средствами (например, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 20.01.2021 № 09АП-65699/20)
Несмотря на усилия высших судов по формированию единообразной судебной практики и толкования норм закона, суды допускают неверное распределение бремени доказывания по аналогичным спорам.
Наиболее частой причиной отказа в иске становится недоказанность причинно-следственной связи между исключением общества из ЕГРЮЛ и причинением истцам убытков (например, Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13 января 2021 г. № 17АП-15125/20 по делу № А60-31740/2020, оставлено без изменений Постановлением Арбитражного суда Уральского округа от 31 мая 2021 г. № Ф09-2114/21).
При этом очевидно, что такой подход может быть применен только тогда, когда контролирующее общество лицо представило полные и обоснованные объяснения и доказательства о том, что оно действовало добросовестно и приняло все меры для исполнения обществом обязательств перед своими кредиторами.
Безнадежная дебиторская задолженность: тонкости списания
Согласно пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, – суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва. Для целей налогообложения прибыли основания отнесения задолженности перед налогоплательщиком к безнадежной определены в п. 2 ст. 266 НК РФ. Каждое указанное в названном пункте основание носит самостоятельный характер. О практическом применении данных норм и поговорим.
Если срок исковой давности истек…
Налогоплательщик, имеющий дебиторскую задолженность, может отнести ее к безнадежной задолженности для целей налогообложения прибыли по каждому из перечисленных в п. 2 ст. 266 НК РФ оснований в отдельности. В частности, безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) для целей налогообложения прибыли признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности.
Порядок исчисления срока исковой давности регулируется подразд. 5 «Сроки. Исковая давность» ГК РФ. По общему правилу срок исковой давности составляет три года со дня, определяемого в соответствии со ст. 200 ГК РФ: течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права и о том, кто является надлежащим ответчиком по иску о защите этого права.
По истечении срока исковой давности, определяемого в соответствии с положениями ГК РФ, задолженность может быть признана безнадежным долгом, который учитывается в составе внереализационных расходов отчетного периода, в котором истекает срок исковой давности (п. 7 ст. 272 НК РФ).
Отметим, что признание задолженности безнадежной по основанию истечения установленного срока исковой давности осуществляется вне зависимости от принятых налогоплательщиком мер принудительного взыскания такой задолженности (Письмо Минфина России от 09.06.2020 № 03-03-06/1/49480).
При этом проверка экономической обоснованности включенных в состав расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщиком расходов или получения необоснованной налоговой выгоды осуществляется налоговыми органами во время мероприятий налогового контроля, порядок проведения которого установлен НК РФ (Письмо Минфина России от 13.01.2020 № 03-03-06/1/569).
Обратите внимание: в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Таким образом, расходы могут быть учтены в целях исчисления налога на прибыль, если подтверждающие безнадежные долги документы признаются оформленными согласно законодательству РФ (Письмо Минфина России от 21.05.2019 № 03-03-06/1/36441).
Если должника исключили из ЕГРЮЛ…
Пункт 2 ст. 266 НК РФ содержит закрытый перечень оснований для признания задолженности безнадежной, каждое из которых служит самостоятельным основанием.
Безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются, в частности, те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
Из указанного положения ст. 266 НК РФ следует, что безнадежными долгами для целей гл. 25 НК РФ признаются, в частности:
долги, по которым истек установленный срок исковой давности (ст. 196 ГК РФ);
долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения (ст. 416 ГК РФ);
долги, по которым согласно гражданскому законодательству обязательство прекращено на основании акта государственного органа (ст. 417 ГК РФ). При этом имеются в виду законодательные и нормативные правовые акты органов государственной власти и органов местного самоуправления;
долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено ликвидацией организации (ст. 419 ГК РФ). При этом долги, нереальные к взысканию, списываются в составе внереализационных расходов с даты исключения налогоплательщика – должника из ЕГРЮЛ.
Отметим, что в силу ст. 419 ГК РФ обязательство прекращается ликвидацией юридического лица (должника или кредитора), кроме случаев, когда законом или иными правовыми актами исполнение обязательства ликвидированного юридического лица возлагается на другое лицо (по требованиям о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью, и др.).
Ликвидация юридического лица считается завершенной, а юридическое лицо – прекратившим существование после внесения сведений о его прекращении в ЕГРЮЛ в порядке, установленном законом о государственной регистрации юридических лиц (п. 9 ст. 63 ГК РФ).
Таким образом, в случае ликвидации организации-должника датой признания его задолженности перед налогоплательщиком безнадежной для целей налогообложения прибыли будет признаваться дата внесения в ЕГРЮЛ записи о ликвидации такого юридического лица в порядке, установленном законом о государственной регистрации юридических лиц (Письмо Минфина России от 24.10.2019 № 03-03-06/1/81781). С указанной даты кредитор вправе включить такую дебиторскую задолженность в состав расходов при расчете налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
Обратите внимание: признание задолженности безнадежной для целей налогового учета осуществляется на основании специальных положений НК РФ и не связано с признанием налогоплательщиком задолженности безнадежной в бухгалтерском учете (Письмо Минфина России от 30.08.2019 № 03-03-06/1/67079).
Для недействующих юридических лиц ст. 64.2 ГК РФ, а также ст. 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» (далее – Федеральный закон № 129-ФЗ) предусмотрен особый порядок исключения из ЕГРЮЛ.
В соответствии с п. 1 ст. 21.1 Федерального закона № 129-ФЗ юридическое лицо, которое в течение последних 12 месяцев, предшествующих моменту принятия регистрирующим органом соответствующего решения, не представляло документы отчетности, предусмотренные законодательством РФ о налогах и сборах, и не осуществляло операций хотя бы по одному банковскому счету, признается фактически прекратившим свою деятельность (недействующее юридическое лицо). Такое юридическое лицо может быть исключено из ЕГРЮЛ в порядке, предусмотренном Федеральным законом № 129-ФЗ.
Исключение недействующего юридического лица из ЕГРЮЛ влечет правовые последствия, предусмотренные ГК РФ и другими законами применительно к ликвидированным юридическим лицам (п. 2 ст. 64.2 ГК РФ).
Согласно п. 5 ст. 21.1 Федерального закона № 129-ФЗ установленный данной статьей в отношении недействующих юридических лиц порядок исключения из ЕГРЮЛ по решению регистрирующего органа применяется также в случаях:
невозможности ликвидации юридического лица ввиду отсутствия средств на расходы, необходимые для его ликвидации, и невозможности возложить эти расходы на его учредителей (участников);
наличия в ЕГРЮЛ сведений, в отношении которых внесена запись об их недостоверности, в течение более чем шести месяцев с момента внесения такой записи.
Вместе с тем ни ГК РФ, ни Федеральный закон № 129-ФЗ не относит указанные в п. 5 ст. 21.1 Федерального закона № 129-ФЗ организации к недействующим юридическим лицам. Кроме того, правовые последствия, установленные п. 2 ст. 64.2 ГК РФ, распространяются только на недействующих юридических лиц, которые исключаются регистрирующим органом из ЕГРЮЛ на основании п. 1 ст. 21.1 Федерального закона № 129-ФЗ. Данная позиция подтверждается определениями Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ от 26.12.2018 № 301-КГ18-8795 по делу № А28-730/2017 и от 12.02.2019 № 304-КГ18-18451 по делу № А46-24009/2017.
Из приведенных норм представители Минфина делают следующий вывод: при исключении юридического лица из ЕГРЮЛ в случаях, установленных п. 5 ст. 21.1 Федерального закона № 129-ФЗ, правовые основания для признания задолженности исключенных юридических лиц безнадежной и включения ее в состав внереализационных расходов у кредитора отсутствуют (письма Минфина России от 21.05.2019 № 03-03-06/2/36730, от 16.08.2019 № 03-03-06/1/62253, от 06.11.2019 № 03-03-07/85303).
При этом ничто не препятствует признанию данной задолженности безнадежной по одному из установленных в п. 2 ст. 266 НК РФ оснований.
Если исполнительный лист возвращен взыскателю…
В соответствии с п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) также признаются долги, невозможность взыскания которых подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства, вынесенным в порядке, установленном Федеральным законом от 02.10.2007 № 229-ФЗ «Об исполнительном производстве», в случае возврата взыскателю исполнительного документа по следующим основаниям:
невозможно установить место нахождения должника, его имущества либо получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей, находящихся на счетах, во вкладах или на хранении в банках или иных кредитных организациях;
у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание, и все принятые судебным приставом-исполнителем допустимые законом меры по отысканию его имущества оказались безрезультатными.
Таким образом, если невозможность взыскания задолженности подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства и исполнительный документ возвращен взыскателю по вышеуказанным основаниям, то такая задолженность может быть признана безнадежной для целей налогообложения (письма Минфина России от 17.12.2018 № 03-03-06/2/92042, от 21.10.2019 № 03-03-06/1/80555).
При этом в случае проведения агентом на основании агентского договора мер принудительного взыскания принадлежащей принципалу дебиторской задолженности и возврата постановления судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства по основаниям, установленным в п. 2 ст. 266 НК РФ, указанная задолженность может быть признана принципалом безнадежной для целей налогообложения прибыли (Письмо Минфина России от 01.06.2020 № 03-03-06/1/46412).
Отметим, что порядок подтверждения расходов для целей налого– обложения прибыли установлен п. 1 ст. 252 НК РФ. Кроме того, согласно ст. 313 НК РФ налоговый учет ведется на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ, с учетом требований к оформлению первичных учетных документов Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».
Соответственно, документальное подтверждение отнесения задолженности к безнадежной для целей гл. 25 НК РФ должно осуществляться согласно установленным требованиям законодательства (Письмо Минфина России от 03.02.2020 № 03-03-06/2/6311).
Если есть судебное решение…
В соответствии со ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.
Положения ст. 266 НК РФ содержат специальное определение понятия «безнадежный долг», а также критерии отнесения задолженности к безнадежной, используемые налогоплательщиками налога на прибыль для целей гл. 25 НК РФ.
Перечень оснований признания задолженности безнадежной, указанный в п. 2 ст. 266 НК РФ, является закрытым.
В частности, безнадежными долгами признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
Названное положение в части указания на акт государственного органа является отражением соответствующей нормы ГК РФ, согласно которой, если в результате издания акта органа государственной власти исполнение обязательства становится невозможным полностью или частично, обязательство прекращается полностью или в соответствующей части (п. 1 ст. 417 ГК РФ).
При этом положениями ГК РФ разделены понятия «акт государственного органа» и «судебное решение» (ст. 8, 12, 13 ГК РФ), что, по мнению представителей Минфина, свидетельствует о том, что акты судов не рассматриваются в качестве актов государственных органов для целей ГК РФ (письма от 23.05.2017 № 03-03-06/2/31460, от 06.12.2019 № 03-03-06/1/94824).
Соответственно, основания для признания задолженности безнадежной (нереальной к взысканию) в целях гл. 25 НК РФ на основании судебного решения арбитражного суда как акта государственного органа, указанного в абз. 1 п. 2 ст. 266 НК РФ, отсутствуют.
Если должник является банкротом…
Организация-банкрот.
В частности, безнадежными долгами признаются те долги налогоплательщика, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
Согласно ст. 419 ГК РФ обязательство прекращается ликвидацией юридического лица (должника или кредитора), кроме случаев, когда законом или иными правовыми актами исполнение обязательства ликвидированного юридического лица возлагается на другое лицо (по требованиям о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью, и др.).
В соответствии с п. 4 ст. 149 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» (далее – Федеральный закон № 127-ФЗ) конкурсное производство считается завершенным с даты внесения записи о ликвидации должника в ЕГРЮЛ.
Определение арбитражного суда о завершении конкурсного производства является основанием для внесения в ЕГРЮЛ записи о ликвидации должника (п. 3 ст. 149 Федерального закона № 127-ФЗ).
При этом, как разъяснялось в п. 48 Постановления Пленума ВАС РФ от 15.12.2004 № 29 арбитражный суд рассматривает разногласия, заявления, ходатайства и жалобы в деле о банкротстве до внесения записи о ликвидации должника в ЕГРЮЛ. С момента внесения записи о ликвидации должника в ЕГРЮЛ на основании доказательств о ликвидации должника, поступивших от конкурсного управляющего либо регистрирующего органа, арбитражный суд выносит определение о прекращении производства по рассмотрению всех разногласий, заявлений, ходатайств и жалоб.
Данные разъяснения также исходят из того, что рассматривать какие-либо требования к должнику как к стороне спора после его ликвидации невозможно ввиду отсутствия одной из сторон спора (Определение Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ от 07.12.2015 № 307-ЭС15-5270).
На основании п. 9 ст. 63 ГК РФ ликвидация юридического лица считается завершенной, а юридическое лицо – прекратившим существование после внесения сведений о его прекращении в ЕГРЮЛ в порядке, установленном законом о государственной регистрации юридических лиц.
Из приведенных норм следует, что датой признания дебиторской задолженности безнадежной по основанию ликвидации организации-банкрота является дата исключения такой организации из ЕГРЮЛ, после чего налогоплательщик вправе признать сумму дебиторской задолженности безнадежной и включить ее в состав расходов при расчете налоговой базы по налогу на прибыль организаций (Письмо Минфина России от 18.03.2019 № 03-03-06/1/17813).
Гражданин-банкрот.
Безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) также считаются долги гражданина, признанного банкротом, по которым он освобождается от дальнейшего исполнения требований кредиторов (считаются погашенными), в соответствии с Федеральным законом № 127-ФЗ.
На основании ст. 213.28 Федерального закона № 127-ФЗ по итогам рассмотрения отчета о результатах реализации имущества гражданина арбитражный суд выносит определение о завершении реализации имущества гражданина. После завершения расчетов с кредиторами гражданин, признанный банкротом, освобождается от дальнейшего исполнения требований кредиторов, в том числе требований кредиторов, не заявленных при введении реструктуризации долгов гражданина или реализации имущества гражданина (освобождение гражданина от обязательств).
Соответственно, вынесение арбитражным судом определения, на основании которого обязательства должника – физического лица, признанного банкротом, считаются погашенными, является основанием для признания задолженности такого должника безнадежной для целей ст. 266 НК РФ (Письмо Минфина России от 14.10.2019 № 03-03-06/2/78528).
Если безнадежная задолженность относится к прошлым налоговым (отчетным) периодам…
Как уже было сказано, согласно п. 7 ст. 272 НК РФ по истечении срока исковой давности задолженность может быть признана безнадежным долгом, который учитывается в составе внереализационных расходов отчетного периода, в котором истекает срок исковой давности.
Если безнадежная задолженность, относящаяся к прошлому налоговому периоду, выявлена в текущем налоговом периоде, то нужно руководствоваться ст. 54 НК РФ.
В силу п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.
Соответственно, в случае обнаружения в текущем налоговом (отчетном) периоде документов, подтверждающих основания отнесения задолженности исходя из п. 2 ст. 266 НК РФ к безнадежной, налогоплательщик вправе учесть суммы безнадежной задолженности, относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, при определении прибыли текущего налогового (отчетного) периода, но только если допущенные ошибки (искажения) ранее привели к излишней уплате налога (письма Минфина России от 01.07.2019 № 03-03– 06/1/48327, от 26.12.2019 № 03-03-06/2/101972, от 06.04.2020 № 03-03-06/2/27064).
Таким образом, организация вправе включить в налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода сумму выявленной ошибки (искажения), которая привела к излишней уплате налога на прибыль организаций в предыдущем отчетном (налоговом) периоде, только в том случае, когда в текущем отчетном (налоговом) периоде получена прибыль.
Если по итогам текущего отчетного (налогового) периода получен убыток, производится перерасчет налоговой базы за период, в котором произошла ошибка.
Как списать долги контрагента, исключенного из ЕГРЮЛ
Дебиторскую задолженность можно признать безнадежной, если должника ликвидировали. Однако не во всех случаях организация считается ликвидированной, даже если ее исключили из ЕГРЮЛ.
Иллюстрация: Вера Ревина /«Клерк»
Когда исключают из ЕГРЮЛ?
Гражданским кодексом определено, что юрлицо, которое в течение 12 месяцев не представляло налоговую отчетность и не осуществляло операции хотя бы по одному банковскому счету, считается недействующим. По сути, оно фактически прекратило свою деятельность.
Организацию также могут исключить из ЕГРЮЛ в следующих ситуациях:
- невозможности ликвидации ввиду отсутствия средств на расходы, связанные с ликвидацией, и невозможности возложить эти расходы на его учредителей (участников);
- наличия в ЕГРЮЛ сведений, в отношении которых внесена запись об их недостоверности, в течение более чем шести месяцев с момента внесения такой информации.
Министерство финансов в своем письме от 03.08.2022 № 03-03-06/1/75197 отмечает, что ни Гражданский кодекс, ни законодательство, регулирующее госрегистрацию юрлиц, не относят указанные организации к недействующим юрлицам. Следовательно, компании, исключенные из ЕГРЮЛ из-за невозможности ликвидации или из-за недостоверных сведений, ликвидированными не признаются.
Таким образом, в этом случае кредитор не вправе учитывать в расходах безнадежный долг.
В своем письме Минфин отмечает, что данная позиция определениями Судебных коллегий по экономическим спорам Верховного Суда от 26.12.2018 № 301-КГ18-8795 и от 12.02.2019 304-КГ18-18451.
Когда есть судебное постановление пристава-исполнителя
Признать долг безнадежным можно и том случае, если невозможность их взыскания подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства.
Оно может быть завершено по двум основаниям: нельзя установить место нахождения должника и его имущества и у должника нет имущества, на которое может быть обращено взыскание. Эти основания предусмотрены пунктом 2 статьи 266 НК. Следовательно, если такие основания есть, и имеется соответствующее постановление судебного пристава-исполнителя, задолженность можно списать как безнадежную.
Такие разъяснения Минфин России дал в письме от 03.08.2022 № 03-03-06/1/75197.