Когда возникают курсовые (суммовые) разницы в налоговом учете и курсовые – в бухгалтерском
Когда возникают курсовые (суммовые) разницы в налоговом учете и курсовые – в бухгалтерском
Необходимым условием для образования курсовой разницы является изменение курса валюты на текущую дату по сравнению с датой образования (изменения) валютного остатка, требования или обязательства или по сравнению с курсом на дату предыдущей переоценки. Под текущей датой понимается дата операции, а также отчетная дата (т.е. дата составления бухгалтерской или налоговой отчетности).
В таблице ниже представлены возможные случаи образования курсовой разницы в бухгалтерском и налоговом учете по налогу на прибыль в соответствии с нормами ПБУ 3/2006 и статей 250, 265, 271, 272 НК РФ.
Отметим, что при применении для целей налогового учета кассового метода курсовые разницы не возникают, за исключением случаев:
- переоценки денежных средств в валюте на счетах в банке или в кассе (п. 11 ст. 250, пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ);
- купли-продажи иностранной валюты, когда фактический курс купли-продажи отличается от официального курса ЦБ РФ на ту же дату (п. 2 ст. 250, пп. 6 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Также в налоговом учете до 2015 г. существовало понятие суммовой разницы. Она возникала, когда сумма обязательств и требований была выражена в иностранной валюте или в условных единицах, а расчеты производились в рублях после реализации (оприходования) товаров (работ, услуг, имущественных прав), т.е. в порядке постоплаты. Суммовая разница образовывалась, если сумма обязательства (требования) при пересчете в рубли по установленному сторонами курсу на дату реализации (оприходования) не соответствовала фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях. Курсовая разница на отчетную дату по таким обязательствам (требованиям) не определялась (письмо Минфина России от 17.03.2008 № 03-03-06/1/190).
Следует также учитывать, что по таким сделкам, заключенным до 1 января 2015 года, по-прежнему необходимо учитывать доходы (расходы) в виде суммовой, а не курсовой разницы (п. 3 ст. 3 Федерального закона от 20.04.2014 № 81-ФЗ). При определении даты заключения сделки для применения указанной нормы следует ориентироваться не на дату заключения договора, а на дату совершения операций (в частности, по реализации или оприходованию), в результате которых возникают эти требования и обязательства (кредиторская и дебиторская задолженности). См. письмо Минфина России от 14.05.2015 № 03-03-10/27647 (направлено налоговым органам письмом ФНС России от 26.06.2015 № ГД-4-3/11191).
Каковы отличия курсовой и суммовой разниц
Фирмы, заключающие договоры с зарубежными партнерами, не могут обойтись без расчетов в валюте. В то же время российское законодательство предписывает ведение учета и отчетности в рублях. Расчеты по заключенным валютным договорам подлежат пересчету в соответствии с валютным курсом, с колебаниями которого связаны курсовые разницы. Несмотря на значительные изменения законодательства в этой сфере, термин «курсовые разницы» и выражение «суммовые разницы» до сих пор встречаются в экономической литературе. Идентичны ли эти понятия? Как вести по ним бухгалтерский и налоговый учет? Попробуем разобраться.
Вопрос: В каком случае возникает суммовая разница, а когда — курсовая. В чем их отличие?
Посмотреть ответ
Курсовые или суммовые?
Сразу скажем, что с 2015 года существующее в НК РФ понятие «суммовые разницы» из него исключено. Это сделано в целях сближения бухгалтерского и налогового учета. Тем не менее упоминание суммовых разниц может иметь место, если речь идет о расчетах до указанного периода.
Суммовые разницы были связаны с ситуацией, когда в договоре указывался валютный (у.е.) эквивалент задолженности, а рассчитывались стороны в рублях с целью снижения экономических потерь в условиях инфляции. Ст. 317 ГК РФ предусматривает такую возможность. О курсовых разницах речь шла, когда стороны устанавливали и сумму задолженности, и сумму оплаты в валюте иного государства.
В учете операции должны быть зафиксированы в рублях, вне зависимости от того, в какой валютной единице они производились фактически (ПБУ 3/2006 п. 4). Ко всем возникающим при этом учетным расхождениям сумм в настоящее время применяется единый термин «курсовая разница».
Как учитывать курсовые разницы
Курс пересчета активов и обязательств организации может определяться (ПБУ 3/2006 п. 5):
- Центробанком;
- соглашением сторон сделки;
- отдельным законодательным актом.
В ходе осуществления хозяйственной деятельности необходимость определить курс может возникнуть:
- на дату принятия к учету материальных ценностей;
- на дату оплаты;
- на дату утверждения расходов подотчетного лица (авансового отчета);
- на отчетную дату.
К примеру, при пересчете сальдо валютного счета на отчетную дату по сравнению с предыдущей отчетной датой возникает курсовая разница.
Курс валюты может снижаться и повышаться, соответственно, и курсовая разница может быть положительной и отрицательной. Полученные за счет колебания курса суммы могут давать фирме дополнительный доход либо уменьшать его. В БУ на счете 91 по кредиту отражают положительные разницы, а по дебету – отрицательные и результат валютных операций в целом, влияющий на общий финансовый результат.
В текущем учете используются стандартные балансовые счета: 52, 50, 71, 55, 57, 60, 62 и пр. – в зависимости от характера хозяйственных операций.
Внимание! На финансовый результат не влияют курсовые разницы по вкладам в учредителей в уставный (складочный) капитал. Они возникают в промежутке между зафиксированным решением о взносе в УК и фактической оплатой. Разницы включаются в добавочный капитал (ПБУ 3/2006 п. 14).
Авансы, как полученные, так и выданные, учитываются на дату получения, и в дальнейшем их не переоценивают (ПБУ 3/2006 п.9 и 7). Налоговый учет курсовых разниц полностью идентичен бухгалтерскому. При расчете налога на прибыль они включаются соответственно в состав внереализационных доходов и расходов (НК РФ, ст. 250-11, 265-1 п. 5).
Далее приведем примеры расчета и учета курсовых разниц. Все данные взяты условно.
Пример учета курсовой разницы при приобретении и переоценке валюты
Фирма приобрела 2000 долл. Курс валюты на момент приобретения — 63 руб./долл. В конце месяца сумма была переоценена в учете по курсу на дату переоценки 65 руб./ долл. Дт 52 Кт 57 126000 руб. (2000*63) — покупка валюты. 2000*65 = 130000 руб. 130000-126000 = 4000 руб. Дт 52 Кт 91/1 — 4000 руб. — курсовая разница по валютному счету отнесена в доходы.
Пример учета курсовой разницы при расчетах с авансом
Общая сумма поставки ТМЦ составляет 3000 долл. Оплата, согласно договору, осуществляется по курсу ЦБ. Организация сначала перечислила аванс в размере 1000 долл., курс доллара в день оплаты составлял 62 руб./долл. В день оприходования товара курс доллара составил 63 руб./долл. Дт 60 Кт 51 — 62000 руб. — перечислен аванс (1000*62).
На день оприходования товара проводки:
- Дт 10 Кт 60 — 62000 руб. — на часть материалов, покрытых авансом.
- Дт 10 Кт 60 — 126000 руб. (2000*63) — на оставшуюся часть ТМЦ.
Или, если аналитический учет не требует детализации, общая проводка: 62000+126000= 188000 руб., Дт 10 Кт 60 — 188000 руб.
Если при расчетах за ТМЦ возникает курсовая разница, ее отражают проводкой Дт 91 (60) Кт 60 (91) — по аналогии с переоценкой валюты (см. пример выше).
Пример включения курсовой разницы в добавочный капитал
Учредитель принял решение внести в УК 1000 долларов. В соглашении с учредителем для пересчета указан официальный курс ЦБ. На момент подписания он составлял 62 руб. за доллар. УК российской организации должен быть зафиксирован в рублях (ст. 317 ГК РФ), Дт 75 Кт 80 — 62000 руб.
В момент внесения оплаты на валютный счет курс доллара составил 63 руб. за доллар. Проводка — Дт 52 Кт 75 — 63000 руб. Относим положительную курсовую разницу на добавочный капитал: 63000-62000 = 1000 руб., Дт 75 Кт 83 — 1000 руб.
Суммовая разница
Суммовая разница – это разница между рублевой оценкой суммы возникших обязательств и требований, исчисленной по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав и на дату оплаты.
Суммовая разница возникает в случае, когда цены на товары (работы, услуги) установлены в иностранной валюте (или условных единицах), а расчеты производятся в рублях.
Право продавца устанавливать цены в иностранной валюте, предоставлено статьей 317 ГК РФ.
Отличие от курсовой разницы в том, что курсовая разница возникает по активам, а суммовая разница возникает по рублевым активам.
А главное отличие суммовой разницы от курсовой в том, что курсовая разница определяется на дату совершения операции и на отчетную дату, а суммовая разница только на дату совершения операции (оплату).
Гражданско-правовые основы
Согласно п. 1 ст. 317 ГК РФ денежные обязательства должны быть выражены в рублях.
При этом п. 2 ст. 317 ГК РФ гласит: в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или условных денежных единицах (экю, специальных правах заимствования и др.). Тогда подлежащая уплате в рублях сумма исчисляется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.
Стороны вправе в соглашении установить собственный курс пересчета иностранной валюты (условных денежных единиц) в рубли или закрепить порядок определения такого курса. Такой вывод следует из п. 12 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 04.11.2002 N 70.
В данном письме также разграничены понятия «валюта долга» и «валюта платежа». Под первой следует понимать валюту, в которой выражено денежное обязательство по договору, а под второй — валюту, в которой это обязательство должно быть оплачено.
Таким образом, российские организации могут заключать договоры и вести расчеты с российскими контрагентами в рублях, при этом определяя сумму платежа как эквивалентную сумме в условных единицах, установленной сторонами.
Если даты возникновения обязательств и даты их погашения не совпадают, возникают разницы вследствие изменения курсов иностранных валют или условных единиц.
Бухгалтерский учет суммовых разниц
С 2007 г. понятие «суммовые разницы» исчезло из нормативных актов по бухгалтерскому учету (в связи с вступлением в силу ПБУ 3/2006).
Теперь бывшие «суммовые разницы» называются курсовыми разницами и признаются в бухгалтерском учете не только на момент погашения обязательства, но и на каждую промежуточную отчетную дату в течение всего срока нахождения обязательства на балансе организации.
Согласно п. 4 ПБУ 3/2006 стоимость активов и обязательств, выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухучете подлежит пересчету в рубли.
При росте или снижении курса рубля по отношению к условной единице возникают курсовые разницы.
В соответствии с п. 5 ПБУ 3/2006 пересчет стоимости актива или обязательства, выраженной в иностранной валюте, в рубли производится по официальному курсу этой валюты к рублю, устанавливаемому Банком России.
Если для пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости актива или обязательства, подлежащей оплате в рублях, законом или соглашением сторон установлен иной курс, то пересчет производится по такому курсу.
Пересчет стоимости средств в расчетах (за исключением средств полученных и выданных авансов и предварительной оплаты, задатков), выраженной в иностранной валюте, в рубли должен производиться на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату (п. 7 ПБУ 3/2006).
При этом датой совершения операции в иностранной валюте считается день возникновения у организации права в соответствии с законодательством РФ или договором принять к бухгалтерскому учету активы и обязательства, которые являются результатом этой операции (п. 3 ПБУ 3/2006).
Стоимость вложений во внеоборотные активы (основные средства, нематериальные активы, др.), материально-производственных запасов и других активов, не перечисленных в п. 7, а также средства полученных и выданных авансов и предварительной оплаты, задатков принимаются в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату совершения операции в иностранной валюте, в результате которой указанные активы и обязательства принимаются к бухгалтерскому учету (п. 9 ПБУ 3/2006).
Согласно п. 10 ПБУ 3/2006 пересчет стоимости вложений во внеоборотные активы, активов, перечисленных в п. 9, а также средств полученных и выданных авансов, предварительной оплаты, задатков после принятия их к бухгалтерскому учету в связи с изменением курса не производится.
В соответствии с п. 11 ПБУ 3/2006 в бухучете отражается курсовая разница, возникающая по операциям:
— по полному или частичному погашению дебиторской или кредиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте, если курс на дату исполнения обязательств по оплате отличался от курса на дату принятия этой задолженности к учету в отчетном периоде либо от курса на отчетную дату, в котором эта задолженность была пересчитана в последний раз;
— по пересчету стоимости активов и обязательств, перечисленных в п. 7 ПБУ 3/2006.
Курсовая разница отражается в бухучете в том отчетном периоде, к которому относится дата исполнения обязательств по оплате или за который составлена бухгалтерская отчетность, и подлежит зачислению на финансовые результаты организации как прочие доходы или прочие расходы (п. п. 12, 13 ПБУ 3/2006).
Причем в силу п. 21 ПБУ 3/2006 курсовые разницы отражаются отдельно от других видов доходов и расходов организации, в том числе финансовых результатов от операций с иностранной валютой.
Курсовые разницы учитываются на счете 91 «Прочие доходы и расходы» в составе:
— прочих доходов — на основании п. 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации» (Утверждено Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н.);
— прочих расходов — на основании п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации» (Утверждено Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н.).
В зависимости от времени оплаты товаров (работ, услуг) возможны различные ситуации.
Документальное оформление
Товарная накладная, акт
В соответствии со ст. 12 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон о бухгалтерском учете) денежное измерение объектов бухгалтерского учета производится в валюте Российской Федерации.
Стоимость объектов бухгалтерского учета, выраженная в иностранной валюте, подлежит пересчету в валюту Российской Федерации.
В то же время согласно ч. 2 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете одним из обязательных реквизитов первичного учетного документа является величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения.
В силу п.4 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете для оформления хозяйственных операций организация может применять как унифицированные, так и самостоятельно разработанные формы документов.
Помимо денежной оценки товаров (работ, услуг, имущественных прав), выраженной в рублях, допустимо дополнительно указывать их стоимость в иностранной валюте (условных единицах), а также вправе привести информацию о курсе (или) порядке расчета соответствующих рублевых показателей.
Поскольку организация может применять для оформления любых хозяйственных операций самостоятельно разработанные формы документов, то она вправе указывать в первичных документах стоимость операции в условных денежных единицах (в иностранной валюте).
Иными словами, бухгалтерское законодательство не препятствует тому, чтобы в первичных учетных документах стоимость товаров отражалась в у. е.
При этом заполнение форм только в иностранной валюте рассматривается как нарушение требований законодательства, предъявляемых к первичным документам.
Поэтому при необходимости указания в первичной документации данных о стоимости товаров (работ, услуг, имущественных прав) в условных единицах (в иностранной валюте) организация может включить в типовую форму документа дополнительные графы, обязательно указывая и рублевые цены.
Таким образом, в товарной накладной на отгрузку товаров или в акте выполненных работ (оказанных услуг) не запрещается указывать стоимость товаров (работ, услуг) в у. е.
Требования к счетам, выставляемым на оплату по контрактам в условных денежных единицах, в части используемой валюты практически отсутствуют.
На практике счет повторяет валюту обязательства из договора с обязательным указанием того, что оплата производится в рублях, а также ссылкой на то, по какому курсу какой валюты и на какую дату производится расчет.
Счет-фактура
Иначе обстоит дело в отношении счетов-фактур.
В соответствии с пп. «м» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137, в строке 7 «Валюта: наименование, код» счета-фактуры указываются наименование валюты, являющейся единой для всех перечисленных в счете-фактуре товаров (работ, услуг), имущественных прав, и ее цифровой код в соответствии с Общероссийским классификатором валют (утв. Постановлением Госстандарта России от 25.12.2000 N 405-ст), в том числе при безденежных формах расчетов.
При реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав по договорам, обязательство об оплате которых предусмотрено в российских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах, указываются наименование и код валюты Российской Федерации.
При выставлении счета-фактуры в российской валюте стр.7 нужно заполнить следующим образом: «российский рубль, 643».
Таким образом, стоимость товаров в счете-фактуре необходимо указывать в рублях.
При этом налогоплательщик НДС вправе в названном документе указать дополнительные реквизиты (сведения) (письма Минфина России от 24.07.2013 N 03-07-09/29204, ФНС России от 17.06.2013 N ЕД-4-3/10769).
Иными словами, информация о стоимости товаров в у. е. может содержаться в счете-фактуре, но эта информация будет лишь дополнять обязательную — о стоимости товаров в рублях.
Таким образом, в счете-фактуре стоимость товаров должна указываться в рублях. Вместе с тем налогоплательщик вправе внести в названный документ дополнительные реквизиты, в том числе графу «Стоимость товаров в у. е.».
Суммовые разницы в налоговом учете
Отметим, что с 1 января 2015 года понятие суммовой разницы исключено из текста налогового кодекса РФ. Суммовые разницы с этой даты учитываются как курсовые разницы (но указывается, что доходы и расходы по суммовым разницам по сделкам, заключенным до 1 января 2015 года, учитываются по старым правилам). Это сделано в целях сближения бухгалтерского и налогового учета.
Суммовая разница признается внереализационным доходом или расходом, в зависимости от того, формирует она прибыль или убыток.
Суммовую разницу, формирующую прибыль организации, именуют положительной суммовой разницей.
Суммовую разницу, формирующую убыток организации, именуют отрицательной суммовой разницей.
Положительной признается курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в инвалюте) и требований, стоимость которых выражена в иностранной валюте, либо при уценке обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте. Она образует внереализационный доход (п. 11 ст. 250 НК РФ).
Соответственно, отрицательной признается курсовая разница, возникающая при уценке имущества и требований или при дооценке обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте. Она образует внереализационный расход (пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ):
Имущество в виде валютных ценностей и требования, стоимость которых выражена в иностранной валюте
Курсовые разницы: простые и противоречивые
Каждый бухгалтер не раз слышал о курсовых разницах, но далеко не каждый представляет, что это такое. Одни считают их чем-то немыслимо сложным, другие путают с разницами суммовыми. На самом же деле эти разницы не так страшны, как о них говорят.
Чтобы раз и навсегда понять, что же такое курсовые разницы, необходимо выяснить, в чем их отличие от разниц суммовых. Если вы заключаете договор, в котором цена товара выражена в иностранной валюте, но при этом вы платите или получаете рубли, возникают исключительно суммовые разницы. Если цена товара в договоре выражена в иностранной валюте и вы платите либо получаете также иностранную валюту, – речь идет о разницах курсовых.
Когда же они возникают? Итак, для того чтобы учесть деньги, кредиторскую или дебиторскую задолженность, выраженные в иностранной валюте, их надо пересчитать в рубли. Для такого пересчета используют официальный курс Центробанка, который действует на дату получения валюты или на момент возникновения валютной задолженности.
Понятно, что такой курс время от времени меняется, что вынуждает вас пересчитывать как стоимость своей валюты, так и размер своей дебиторской или кредиторской валютной задолженности. В момент такого пересчета и возникают отрицательные либо положительные курсовые разницы.
Пересчет денег на валютном счете или в кассе надо проводить на дату осуществления любой операции с этими деньгами либо на дату составления отчетности (на последний день отчетного периода). Пересчет дебиторской и кредиторской задолженности – на дату погашения такой задолженности или на дату составления отчетности.
Сумму положительной курсовой разницы отражают по кредиту субсчета 1 счета 91 «Прочие доходы и расходы». Сумму отрицательной курсовой разницы отражают по дебету субсчета 2 счета 91 «Прочие доходы и расходы».
В налоговом учете положительную курсовую разницу надо учесть в составе внереализационных доходов (п. 11 ст. 250 НК), а отрицательную – в составе внереализационных расходов (подп. 5 п. 1 ст. 265 НК).
Пример
На валютный счет ООО «Пассив» поступил аванс от иностранного партнера в сумме 5000 долларов США. Предположим, что официальный курс доллара США на дату поступления этой суммы составил 30 руб. за доллар.
Бухгалтер «Пассива» сделает в учете следующую проводку:
Дебет 52 Кредит 62
– 150 000 руб. (5000 USD x 30 руб./USD) – получен аванс под предстоящую поставку товаров.
До конца отчетного периода других операций по валютному счету не проводили. По состоянию на последний день отчетного периода курс доллара США составил 30,1 руб. за доллар. На эту дату бухгалтер «Пассива» пересчитает остаток средств на валютном счете и свою кредиторскую задолженность перед покупателем.
При пересчете валюты на валютном счете возникнет положительная курсовая разница в сумме 500 руб. ((30,1 руб./USD – 30 руб./USD) x 5000 USD), так как рублевый эквивалент валютных средств вырос.
При переоценке кредиторской задолженности возникает отрицательная курсовая разница в сумме 500 руб. ((30,1 руб./USD – 30 руб./USD) x 5000 USD), так как задолженность «Пассива» перед покупателем в рублевом эквиваленте также возросла.
Бухгалтер «Пассива» сделает в учете следующие записи:
Дебет 52 Кредит 91-1
– 500 руб. – отражена положительная курсовая разница;
Дебет 91-2 Кредит 62
– 500 руб. – отражена отрицательная курсовая разница.
Не совсем курсовые, но разницы
«Официальное» определение термина «курсовая разница» изложил Минфин в пункте 3 ПБУ 3/2000 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте», утвержденного приказом от 10 января 2000 г. № 2н. Согласно ему, курсовая разница – разница между двумя величинами. Первая из них – это рублевая оценка валюты или валютного обязательства по курсу Центробанка на дату оплаты либо дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период. Вторая – рублевая оценка валюты или обязательства по курсу Центробанка на дату их учета либо дату составления бухгалтерской отчетности за предыдущий отчетный период. Казалось бы, все просто – курсовые разницы возникают лишь в том случае, когда вы сравниваете между собой курс Центробанка на определенные даты.
К сожалению, определенную путаницу в вопрос о курсовых разницах внес Налоговый кодекс. Он дополнительно причислил к курсовым разницам отклонение «курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса, установленного Центральным банком на дату перехода права собственности на иностранную валюту» (п. 2 ст. 250 НК). «То есть законодатели называют курсовой разницей то, что всегда считалось простым экономическим результатом от покупки или продажи валюты, – поясняет директор аудиторской фирмы “Финстатус” Алексей Беклемешев. – Правда, существует вероятность того, что законодатели просто-напросто ошиблись. Такой вывод можно сделать, прочитав подпункт 6 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса. Он в точности повторяет определение, данное курсовым разницам в пункте 2 статьи 250, но при этом называет их просто «разницами», опустив слово «курсовые». Как бы то ни было, разницы, которые образуются у вас при покупке и продаже иностранной валюты, Налоговый кодекс также относит к внереализационным доходам и расходам.
Чтобы формально ничего не нарушить, поступите так: покупая или продавая валюту, учитывайте эти операции в бухгалтерском и налоговом учете по-разному. В бухгалтерском учете просто отразите полученный экономический результат, в налоговом – учтите курсовую разницу.
Пример
ООО «Пассив» покупает 2000 долларов США для зарубежной командировки своего сотрудника. На день покупки курс Центробанка составлял 31 руб. за доллар. Курс, по которому бухгалтер «Пассива» приобрел доллары, составил 31,2 руб. за доллар.
Предположим, что комиссия банка за покупку валюты равна 1 проценту от рублевого эквивалента приобретаемых валютных средств.
После покупки валюты бухгалтер «Пассива» сделал в учете следующие проводки:
Дебет 57 Кредит 51
– 62 400 руб. (2000 USD x31,2 руб./USD) – перечислены деньги на покупку валюты;
Дебет 52-1 Кредит 57
– 62 400 руб. – приобретенная банком валюта зачислена на транзитный валютный счет;
Дебет 91-2 Кредит 51
– 624 руб. (62 400 руб.x 1%) – удержано банком вознаграждение за покупку валюты;
Дебет 91-2 Кредит 57
– 400 руб. ((31,2 руб./USD – 31 руб./USD) x 2000 USD) – отражен отрицательный финансовый результат от покупки валюты.
В упрощенке они тоже есть
В упрощенной системе к доходам относится не только выручка от реализации товаров, но и внереализационные доходы (п. 1 ст. 346.15 НК).
К внереализационным доходам в том числе относятся курсовые разницы. Прежде всего, это «настоящие» положительные курсовые разницы, которые возникают при переоценке валютных ценностей, требований и обязательств, выраженных в иностранной валюте (п. 11 ст. 250 НК). Кроме того, это разницы, которые возникают при покупке и продаже иностранной валюты по курсу, отличному от курса Центробанка (п. 2 ст. 250 НК).
Казалось бы, что общего может быть между упрощенцами и курсовыми разницами? Ведь фирмы на УСН учитывают доходы и расходы по кассовому методу (ст. 346.17 НК). То есть момент получения доходов – день поступления денег в кассу или на счет в банке. Расходы они учитывают также в момент их оплаты. Поэтому курс валюты, установленный Центробанком на момент оплаты и оприходования ценностей, у упрощенцев всегда совпадает. Получается, что у них не возникает курсовых разниц. Именно это в свое время и подтвердили московские налоговики в своем письме от 4 декабря 2003 г. № 21-09/67477.
Как оказалось, это утверждение справедливо не всегда. Еще в конце прошлого года налоговая служба выпустила письмо от 12 ноября 2004 г. № 22-1-14/1786. В нем сказано, что в доходы упрощенцев надо включать положительную курсовую разницу, которая образуется при продаже иностранной валюты по курсу, отличному от официального. Для этого вам придется сравнить две величины: сумму денежных средств, которые поступили на рублевый счет, и сумму проданной валюты, пересчитанной по курсу Центробанка.
Расходы в виде отрицательной курсовой разницы учесть при расчете единого налога сейчас нельзя (п. 1 ст. 346.16). Однако с 1 января 2006 г. эта ситуация изменится. Законом от 21 июля 2005 г. № 101-ФЗ законодатели ввели отрицательные курсовые разницы в состав расходов по упрощенке.
Есть еще одна ситуация, в которой упрощенцам придется вспомнить о курсовых разницах, хотя налоговики о ней в своем письме не упомянули. Дело в том, что все, кто работает по упрощенке, обязаны вести бухгалтерский учет своих основных средств и нематериальных активов. Если вы будете покупать или продавать такое имущество за валюту, в бухгалтерском учете также могут образоваться курсовые разницы. Правда, на расчет единого налога они никак не повлияют.