Условный расход по налогу на прибыль
Условный расход по налогу на прибыль – это результат предварительного расчёта налога на прибыль. Он введён в бухучёт для удобства вычислений. Если предприятие работает в убыток, то субсчёт называют условным доходом по налогу на прибыль. Использование этого показателя закреплено в ПБУ 18/02.
Как рассчитать условный расход
Условный расход (УР) легко вычислить:
где БП – прибыль согласно данным бухучёта за отчётный период (допустимы месяц или квартал – зависит от фирмы);
сн – актуальная ставка, по которой считается налог на прибыль (зависит от нескольких факторов; в 2016 г. стоит ориентироваться на 20 %).
Эту статью бухучёта можно перепутать с текущим налогом на прибыль (ТН). Он учитывает постоянные и отложенные налоговые активы и обязательства (ПНА и ПНО, ОНА и ОНО). Если дополнительных счетов нет, УР и ТН равны.
Краткий пример. Пусть прибыль ООО «ХХХ» за отчётный месяц (БП) отражена в бухучёте в объёме 200 тысяч рублей. Ставка налога на прибыль (сн) определена в размере 20 % согласно нормативным документам федерального и регионального уровней. Тогда условный расход – это:
УР = 200 тыс. руб. * 20 % = 40 тыс. руб.
Как учесть условный расход
Для УР открывается специальный субсчёт 99.2.2 или 99.3, на котором отражается одна операция за месяц или квартал. В случае прибыли согласно бухучёту она проводится так: ДТ 99 (субсчёт по УР) – КТ 68 (субсчёт «Расчёты по налогу на прибыль»). В случае убытка обратная проводка: ДТ 68 – КТ 99.
Проверить правильность расчётов и учёта можно сопоставив налог на прибыль в декларации и сальдо субсчёта по нему – они должны совпадать. Формула такова:
НБ * сн = УР + ПНО – ПНА + ОНА – ОНО,
где НБ – налогооблагаемая база, вычисляется по правилам налогового учёта; остальные показатели раскрыты в пункте выше.
В налоговом учёте за отчётный месяц налогооблагаемая база (НБ) в ООО «ХХХ» помимо 200 тыс. руб. БП включает 25 тыс. руб. разницы между затратами на рекламу в бухгалтерском и налоговом учёте (в последнем – в рамках норматива) и не включает 50 тыс. руб. разницы по амортизации здания (учёт на фирме ведётся разными методами для налогообложения и собственных нужд). Текущий налог по декларации составит:
ТН = (200 + 25 – 50) * 20 % = 35 тыс. руб.
В бухгалтерском учёте отразятся такие проводки:
Текущий налог согласно бухучёту или сальдо по субсчёту налога на прибыль счёта 68 получится:
ТН = 40 + 5 – 10 = 35 тыс. руб.
Данные в бухгалтерском и налоговом учёте совпадают, значит, условный расход рассчитан верно.
Расчёт и учёт условного расхода: нюансы
Условный расход по налогу на прибыль – это субсчёт, используемый не всеми организациями. Предприятия, для которых налог на прибыль заменён УСН, ЕСХН или патентом, его не применяют. Фирмы, ведущие упрощённый бухучёт, могут его использовать по желанию. У банков и страховщиков такого счёта нет, хотя ОНО и ОНА присутствуют. Бюджетные учреждения ведут бухучёт по своим правилам и отдельному плану счетов.
При оформлении убытка рекомендуют отражать отложенный налоговый актив (ОНА), поскольку рано или поздно предприятие получит прибыль и спишет убыток.
Особенности расчета условного дохода по налогу на прибыль
Понятие условного дохода и расхода появилось вместе с введением в действие ПБУ 18/02 по учету налога на прибыль. Эти термины неразрывно связаны между собой и рассчитываются исходя из прибыли (убытка) по данным бухгалтерского учета. Условный доход и расход по налогу на прибыль связаны также с понятием текущего налога на прибыль. Как это происходит и на что обратить внимание бухгалтеру, расскажет статья.
Почему он условный?
Условный расход (доход) по налогу на прибыль представляет собой произведение прибыли по данным бухучета и налоговой ставки, величину налога, исчисленую по прибыли БУ. Формула расчета такая: Ур (Уд) = Пр (Уб)*СтН. Здесь Ур и Уд — соответственно, условный доход и расход, Пр (Уб) – прибыль или убыток, СтН – налоговая ставка.
Расчет условного расхода производится из прибыли. Об условном доходе речь идет, если получен убыток. Расход (доход) по налогу на прибыль, исчисленный по данным БУ, может корректироваться на постоянные и временные учетные разницы между бухгалтерскими и налоговыми данными. Очевидно, что он носит неокончательный, условный характер. Если таких разниц не возникает, показатели условного дохода (расхода) и текущего налога на прибыль равны.
Смысл этого показателя – обозначить разницу между бухгалтерской и налоговой прибылью в учете.
Связь налогового и бухгалтерского учета
Налог организации к уплате в бюджет (текущий налог на прибыль) ПБУ 18/02 предлагает определять по выбору либо по данным налоговой декларации, либо по данным бухгалтерского учета. Как правило, учетной политикой выбирается вариант «по данным БУ». Он позволяет использовать стандартный план счетов БУ для корректного учета показателя и связывает его с условным расходом (доходом) на прибыль.
Участвующие в расчетах разницы между данными БУ и НУ могут иметь постоянный и временный характер:
- временные – данные отражаются по БУ и НУ в разных периодах;
- постоянные – данные признаются либо в БУ либо в НУ.
Временные разницы проявляются затем в виде отложенных налоговых активов и обязательств (ОНА и ОНО). Они образуются вычитанием по итогам года стоимости активов по балансу и стоимости активов для целей НУ; стоимости обязательств по балансу и стоимости обязательств для целей НУ. Если стоимость активов по балансу больше, возникает налогооблагаемая разница. Если стоимость активов, напротив, по балансу меньше, будет вычитаемая разница. Обязательства: их стоимость по балансу больше – вычитаемая разница; стоимость по балансу меньше – налогооблагаемая разница.
Все разницы на конец периода складываются и приводятся к одному значению. Аналогичный алгоритм применяется к разницам на начало года. Далее значения начала и конца периода сравниваются между собой. Вычитаемые разницы складываются (со знаком +), налогооблагаемые разницы складываются (со знаком -). Вычитаемая разница начала года погасится налогооблогаемой разницей конца года, и получится налогооблагаемая сумма. Обратно – налогооблагаемая разница начала года гасится вычитаемой разницей конца года.
ОНА = вычитаемая разница* СтН. ОНО = налогооблагаемая разница*СтН.
Постоянные разницы проявляются в виде постоянных налоговых доходов и расходов (ПНД и ПНР). Они исчисляются так:
- суммируется текущий налог на прибыль и отложенный налог на прибыль (текущий НП берется со знаком минус);
- от результата нужно отнять условный расход или доход по налогу на прибыль (расход берется с минусом, доход – с плюсом).
Напомним, что отложенный налог на прибыль есть сумма налога, полученная умножением временной разницы на налоговую ставку. В зависимости от результата (+ или -) имеем либо ПНР (со знаком -), либо ПНД (со знаком +).
Таким образом, связь между условным расходом (доходом) по налогу на прибыль и налогом на прибыль по данным НУ можно выразить схемой
Нб * СтН = УР (УД) + ПНР – ПНД + ОНА – ОНО, где Нб – база по налогу на прибыль согласно НУ.
Согласно ПБУ 18/02, условный расход (доход) отражается в бухучете обособленно от суммы налогооблагаемой прибыли либо убытка. Он не отражается в бухгалтерской отчетности. Для учета условных доходов и расходов используется отдельный субсчет по счету 99.
Основные проводки начисления такие:
- Дт 99 Кт 68 – условный расход, если была получена прибыль;
- Дт 68 Кт 99 – условный доход, обратная проводка при получении убытка.
Разницы и между БУ и НУ отражаются проводками:
- Дт 09(68) Кт 68(09) – зафиксирован (погашен) ОНА;
- Дт 68 (77) Кт 77(68) – зафиксировано (погашено) ОНО;
- ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 68 – зафиксирован ПНР;
- ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 99 – зафиксирован ПНД.
Внимание! В настоящее время термин «налоговый убыток» не применяется. Согласно НК РФ, налог на прибыль не может иметь отрицательное значение. Если по периоду расходы превышают доходы, налоговая база равна нулю и налог на прибыль также равен нулю (ст. 274-8 НК РФ).
Пример
В настоящее время действует общая ставка налога на прибыль 20%. Пусть прибыль по данным БУ составляет 400 тыс. руб. Условный расход, согласно формуле: 400000*20% = 80000 руб. Дт 99 Кт 68 80000 руб.
Пусть при этом в НУ не учитывается часть амортизационных расходов, учитываемых в рамках БУ — в связи с применением разных методов начисления – 15000 руб. Текущий налог на прибыль = (400000 — 15000)*20% = 385000*20% = 77000 руб. Дт 68 Кт 77 3000 руб. — зафиксировано ОНО. Проверим: 80000 — 3000 = 77000 руб.
Что такое отложенный налог на прибыль и как его учитывать?
Порядок учета расчетов по налогу на прибыль, а также выявление отличия налога на бухгалтерскую прибыль, признанного в бухгалтерском учете, от налога, отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль, установлен Положением по бухгалтерскому учету (ПБУ) 18/02, утв. приказом Минфина РФ от 19.11.2001 №114н.
ПБУ 18/02 ввел в учетную практику показатели, каждый из которых увеличивает или уменьшает облагаемую налогом прибыль. Далее мы рассмотрим эти показатели.
Кто должен применять ПБУ 18/02, а кто нет, читайте здесь.
Временные разницы как база отложенного налога на прибыль
В случае если доходы (расходы) признаются как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогового учета, и разница возникает только во времени их признания, такая разница и называется временной разницей.
Возникающие временные разницы приводят к образованию отложенного налога на прибыль.
Отложенный налог на прибыль – это сумма налога, рассчитываемого умножением временной разницы на ставку налога. Этот налог «отложен» на будущее, то есть будет влиять (в сторону уменьшения или увеличения) на сумму налога к уплате в будущих отчетных периодах.
В учете различают вычитаемые временные разницы и налогооблагаемые временные разницы. Первые влияют на отложенный налог в сторону увеличения, вторые – в сторону уменьшения.
Вычитаемые разницы образуются тогда, когда расходы признаются для целей налогового учета позже, а доходы – раньше, чем для целей бухгалтерского учета
Примеры вычитаемых разниц:
- сумма амортизации ОС в бухгалтерском учете больше, чем в налоговом;
- налоговый убыток, который будет перенесен на будущее;
- доходы (расходы), возникшие от разницы курсов по расчетам в условных единицах.
Налогооблагаемые разницы – это доходы и расходы, увеличивающие бухгалтерскую прибыль в текущем отчетном периоде, а налогооблагаемую прибыль – в последующих отчетных периодах.
Примеры налогооблагаемых разниц:
- сумма амортизационной премии с ОС учтена для целей налогового учета и отсутствует в бухгалтерском;
- таможенные пошлины отнесены в состав прямых расходов для целей налогового учета и списываются пропорционально реализованному товару в бухгалтерском учете;
- брокерские услуги отнесены в состав прямых расходов для целей налогового учета и списываются пропорционально реализованному товару в бухгалтерском учете.
Как определять и учитывать временные разницы, читайте в КонсультантПлюс. Получите бесплатный пробный доступ и переходите в готовое решение.
ОНА и ОНО как части отложенного налога на прибыль
Отложенный налоговый актив (ОНА) – это та часть отложенного налога на прибыль, которая должна уменьшить налог на прибыль в следующих отчетных периодах. Сумму отложенного налогового актива определяют умножением вычитаемых временных разниц на ставку налога на прибыль.
Отложенные налоговые обязательства (ОНО) – это та часть отложенного налога на прибыль, которая приводит к увеличению налога в последующие отчетные периоды. Сумму отложенного налогового обязательства определяют умножением налогооблагаемых временных разниц на ставку налога на прибыль.
ПРИМЕРЫ от КонсультантПюс:
ОНА признают, когда бухгалтерская стоимость актива меньше налоговой или бухгалтерская величина обязательства больше налоговой (п. 14 ПБУ 18/02).
ОНО признают, когда бухгалтерская стоимость актива больше налоговой или бухгалтерская величина обязательства меньше налоговой (п. 15 ПБУ 18/02).
Пример. Расчет ОНА и ОНО балансовым методом
Варианты проводок. Основной: налог на прибыль сразу начисляем.
Читайте продолжение, получив пробный демо-доступ к системе К+. Это бесплатно.
Постоянные разницы, ПНР и ПНД
Постоянные разницы – это доходы и расходы, которые учитываются в бухгалтерском учете, но не принимаются во внимание в налоговом учете. К ним относят:
- суммы превышения фактических расходов, отражаемых в бухгалтерском учете, над расходами по нормам, принимаемым для целей налогообложения;
- расходы по безвозмездной передаче имущества;
- убыток, перенесенный на будущее, но который по истечении времени не может быть принят для целей налогообложения.
При появлении постоянных разниц возникает постоянный налоговый расход (ПНР) либо постоянный налоговый доход (ПНД).
ПНР как и ПНД рассчитываются умножением постоянной разницы на ставку налога на прибыль.
ПНР приводит к увеличению налога на прибыль в отчетном периоде.
ПНД приводит к уменьшению налога на прибыль в отчетном периоде.
ПНР и ПНД признаются в том отчетном периоде, в котором возникает постоянная разница.
ВАЖНО! Разъяснения от КонсультантПлюс
Способы учета влияния постоянных и временных разниц по ПБУ 18/02
ПБУ 18/02 допускает различные способы учета (Информационное сообщение Минфина России от 28.12.2018 N ИС-учет-13):
способ отсрочки;
балансовый способ.
Сравнение этих способов приведено в таблице, см. ее в К+, бесплатно, оформив пробный доступ.
Условный расход и условный доход по налогу на прибыль — это что?
Условный доход (расход) – это сумма налога на прибыль, исчисляемая по данным бухгалтерского учета.
Условный доход по налогу на прибыль —это произведение суммы бухгалтерского убытка на ставку налога на прибыль.
Условный расход, в отличие от условного дохода по налогу на прибыль, — это произведение суммы бухгалтерской прибыли на ставку налога на прибыль.
Как формируется текущий налог на прибыль
Текущий налог на прибыль — это налог на прибыль, подлежащий уплате в бюджет в отчетном периоде. Его исчисляют исходя из величины условного дохода (расхода), скорректированного на суммы отложенных налоговых активов и обязательств, постоянных налоговых активов и обязательств отчетного периода.
Используя рассмотренные в настоящей статье показатели, введенные ПБУ 18/02, составим правило расчета текущего налога на прибыль (текущего налогового убытка):
Тннп (Ту) = УД (УР) + НОНА – ПОНА – НОНО + ПОНР + ПНР – ПНД
Тннп (Ту) – текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток).
УД (УР) – условный доход (расход) по налогу на прибыль.
НОНА – начисленные ОНА, которые представляют собой отложенные налоговые активы, возникшие в данном налоговом периоде.
ПОНА – погашенные ОНА, которые представляют собой отложенные налоговые активы, сформировавшиеся при расчете налога на прибыль в предшествующих налоговых периодах, по которым в данном налоговом периоде уже не существует разницы между бухгалтерским и налоговым учетом. Например, амортизация бухгалтерская и налоговая по какому-либо объекту учета сравнялись.
НОНО – это начисленные отложенные налоговые обязательства, возникшие в данном налоговом периоде.
ПОНР – это погашенные отложенные налоговые расходы, сформировавшиеся при расчете налога на прибыль в предшествующих налоговых периодах, по которым в данном налоговом периоде уже не существует разницы между бухгалтерским и налоговым учетом. Например, таможенные пошлины были отнесены в состав прямых расходов для целей налогового учета, а в бухгалтерском учете списывались пропорционально реализованному товару, и наконец, в бухгалтерском учете они полностью списаны, поскольку весь товар реализован.
ПНР – это постоянный налоговый расход, которое приводит к увеличению налога на прибыль в отчетном периоде.
ПНД – это постоянный налоговый доход, который приводит к уменьшению налога на прибыль в отчетном периоде.
ОНА и ОНО в приведенной выше формуле расчета текущего налога на прибыль – это и есть отложенный налог на прибыль,сформированный на базе вычитаемой и налогооблагаемой временной разницы.
При отсутствии постоянных разниц, вычитаемых и налогооблагаемых временных разниц, которые влекут за собой возникновение отложенных налоговых обязательств и активов, условный расход по налогу на прибыль будет равен текущему налогу на прибыль.
Проводки по начислению налога на прибыль, если организация применяет ПБУ 18/02 смотрите в К+, бесплатно, оформив пробный доступ.
Балансовый метод ПБУ 18/02: примеры, формирование проводок, переход с затратного метода
Собственникам бизнеса важно понимать, какую сумму налога компания платит сейчас, а какую откладывает и будет платить в следующих периодах. Поэтому организации отражают в бухгалтерской отчетности, которую смотрят владельцы бизнеса, текущий налог на прибыль и отложенный налог на прибыль.
Показатель «Налог на прибыль» можно формировать в бухучете по-разному. Первоначально для компаний был доступен так называемый затратный метод, или метод отсрочки. С 2020 года появилась альтернатива: балансовый метод. Основная цель нововведений — привести бухучет налоговых обязательств в соответствие с МСФО. В статье расскажем про плюсы и минусы каждого варианта.
Что вы узнаете
Что такое балансовый метод учета ПБУ 18/02
Чем отличается от затратного метода
До 2020 года компании могли не вести налоговый учет с нуля, а трансформировать данные бухучета в налоговый учет. Это так называемый затратный метод, или метод отсрочки. Предполагает, что по каждой доходной/расходной операции нужно выявлять разницу между бухгалтерским и налоговым учетом по правилам из ПБУ 18/02.
С отчетности за 2020 год ПБУ 18/02 действует в новой редакции приказа Минфина. У компании теперь есть выбор: следовать старому порядку или применять новый балансовый метод. В целом он проще, но придется наряду с бухгалтерским учетом сразу параллельно вести и налоговый. Дело в том, что для бухучета на балансовом методе текущий налог берется из декларации по налогу на прибыль. На затратном методе текущий налог собирается по данным бухучета.
Упрощения в следующем:
- На балансовом методе разницу между двумя видами учета нужно определять не по каждой операции — доходу/расходу, а на отчетную дату по видам активов и обязательств. Похоже на то, как бухгалтер собирает баланс, — тоже на отчетную дату, поэтому новый метод и назвали балансовым.
- Постоянные и временные разницы существуют при любом методе, но на балансовом постоянные разницы в учет не попадают. Налог с постоянной разницы раскрывается лишь в пояснениях к бухгалтерской отчетности. Показатель рассчитывают так: берут разницу между налогом по декларации и бухгалтерской прибылью до налогообложения, умноженной на 20%. Такая бухприбыль уже скорректирована на временные разницы, поэтому и получаем постоянное расхождение между двумя видами учета. На затратном методе постоянные разницы, как и временные, надо считать в разрезе каждой доходной/расходной операции.
Отличия
Что сравниваем | Новый балансовый метод | Первоначальный затратный метод |
---|---|---|
Какие разницы нужно определять между БУ и НУ в целях бухучета | Временные | Временные и постоянные |
На какую дату определяются разницы | На начало и конец отчетного периода | По каждой доходной и расходной операции |
Как определяются разницы | По видам активов и обязательств, как разница между балансовой стоимостью актива (обязательства) и его суммарной стоимостью из налогового учета. Например, в целом по основным средствам, товарам, дебиторской задолженности | По доходам и расходам |
Зачем определять разницы | Чтобы собрать отложенный налог. Текущий берется из декларации по налогу на прибыль | Чтобы собрать текущий налог и отложенный налог |
Нужно ли параллельно бухгалтерскому учету вести налоговый учет | Обязательно | Можно сразу не вести, а трансформировать данные бухучета в налоговый учет |
Сходства
И на балансовом методе, и на затратном:
- Отложенный налог формируют отложенные налоговые активы (ОНА) и отложенные налоговые обязательства (ОНО).
- Между БУ и НУ существуют временные и постоянные разницы.
- В пояснениях к бухгалтерской отчетности нужно раскрывать постоянные разницы (ПР).
Кому нужен балансовый метод
Компания сама выбирает, какой способ учета по ПБУ 18/02 применять. Главное — закрепить применяемый способ в учетной политике.
Если вы уже работаете на первоначальном затратном методе, никто не торопит вас переходить на новый балансовый.
Если планируете переходить на новый метод или применять его с нуля, взвесьте все за и против.
Плюсы и минусы
На балансовом методе учет не столь детальный, как на затратном. Для кого-то это плюс. Для кого-то минус.
Также требуется полноценный налоговый учет, который нужно вести параллельно бухгалтерскому. У кого-то это слабое место.
Одно из объективных преимуществ балансового метода: не нужно разбираться, какая разница возникает — постоянная или временная. Все разницы, которые образуются на отчетную дату по видам активов и обязательств, — временные. То есть будут устранены в последующие налоговые периоды. На затратном методе крайне важна классификация разниц на постоянные (ПР) и временные (ВР). Если неправильно определить вид разницы, не получится собрать в бухучете корректный налог на прибыль.
Вести учет по ПБУ 18/02 в СБИС
Все возможные варианты работы по ПБУ 18/02
Выше мы подробно обсудили отличия и сходства старого и нового методов. Возможен еще смешанный вариант — балансовый метод с отражением постоянных и временных разниц. О нем подробно рассказали в памятке, где собрали все варианты работы с ПБУ 18/02.
Малый бизнес и НКО (за некоторыми исключениями) могут ПБУ 18/02 вовсе не применять.
Памятка, как вести учет по ПБУ 18/02
- Текущий налог на прибыль, взятый из декларации.
- Отложенный налог — его формируют временные разницы. Они определяются на отчетную дату по видам активов и обязательств
- Текущий налог на прибыль — его формируют постоянные и временные разницы.
- Отложенный налог — его формируют временные разницы.
Все разницы определяются по доходам и расходам в разрезе каждой хозоперации
Примеры и принципы расчета по ПБУ 18/02
Расчет отложенного налога
Показатель «Отложенный налог» интересен инвесторам, чтобы понимать, какую сумму налога компания откладывает, как эта сумма повлияет на будущие платежи в бюджет. Отложенный налог инвесторы видят в отчете о финансовых результатах. В этом документе есть показатель «Налог на прибыль» — это сумма двух показателей:
- текущий налог на прибыль;
- отложенный налог на прибыль.
Отложенный налог, независимо от метода, формируют ОНА и ОНО.
Текущий налог собирается по-разному для раскрытия в бухгалтерской отчетности в зависимости от метода учета:
- на затратном — по данным бухучета;
- на балансовом — берется из декларации.
Формирование проводок
В обоих методах учета термины ОНА и ОНО по своей сути означают одно и то же, но на затратном методе ОНА/ОНО учитываются на счете 68, а на балансовом методе — на счете 99. Ведь при балансовом методе на счет 68 заносим уже посчитанный налог из декларации, поэтому корректировать счет 68 нет нужды.
Если применяете золотую середину — балансовый метод с отражением постоянных и временных разниц, проводки будут как на затратном методе, ведь вы не берете для бухучета готовый налог, а формируете его на счетах учета на отчетную дату.
- Д99 К68 = УРНП (условный расход по налогу на прибыль, другими словами — налог с бухгалтерской прибыли).
- Д68 К77 = начисление ОНО.
- Д09 К68 = начисление ОНА.
- Д77 К68 = погашение ОНО.
- Д68 К09 = погашение ОНА.
- Д68 К99 = ПНА.
- Д99 К68 = ПНО.
- Д99 субсчет «Текущий налог» К68 = ТНП.
- Д99 субсчет «Отложенный налог» К77 = начисление ОНО.
- Д09 К99 субсчет «Отложенный налог» = начисление ОНА.
- Д77 К99 субсчет «Отложенный налог» = погашение ОНО.
- Д99 субсчет «Отложенный налог» К09 = погашение ОНА.
При балансовом методе проводка делается на итоговый показатель. Погашение и начисление временных разниц в рамках одного отчетного периода проводками не отражается.
Постоянный налоговый расход (доход): расчет
На затратном методе программа умножает постоянную разницу (ПР) на ставку налога и получается ПНА или ПНО.
На балансовом методе с отражением разниц программа (бухгалтер) также умножает ПР на ставку налога, но получает не ПНО и ПНА. Термины другие: это постоянный налоговый расход (ПНР) и постоянный налоговый доход (ПНД) соответственно.
На чисто балансовом методе ПНР/ПНД в учете не отражаются, ведь налог при этом методе берется из декларации и он уже сформирован с учетом постоянных разниц. В пояснениях к бухгалтерской отчетности нужно справочно показать результат постоянных разниц: это разница между налогом по декларации и бухгалтерской прибылью до налогообложения, умноженной на 20%.
Пример временных разниц на балансовом методе
Показатель на отчетную дату | Стоимость, руб | Временная разница, руб. | Что признается в учете | |
---|---|---|---|---|
Балансовая (бухгалтерская) | Налоговая | |||
Актив | ||||
Остаточная стоимость основных средств | 120 000 | 100 000 | 20 000 — на такую сумму бухгалтерская прибыль временно больше налогооблагаемой | ОНО (Д99 К77) = 20 000 × 20% = 4 000 — на такую сумму будет увеличен будущий налог |
Остаточная стоимость НМА | 50 000 | 80 000 | -30 000 — на такую сумму бухгалтерская прибыль временно меньше налогооблагаемой | ОНА (Д09 К99) = -30 000 × 20% = -6 000 — на такую сумму будет уменьшен будущий налог |
Обязательство | ||||
Резерв предстоящих расходов | 60 000 | 50 000 | -10 000 — на такую сумму бухгалтерская прибыль временно меньше налогооблагаемой | ОНА (Д09 К99) = -10 000 × 20% = -2 000 — на такую сумму будет уменьшен будущий налог |
Проценты по кредитам и займам | 25 000 | 40 000 | 15 000 — на такую сумму бухгалтерская прибыль временно больше налогооблагаемой | ОНО (Д99 К77) = 15 000 × 20% = 3 000 — на такую сумму будет увеличен будущий налог |
Как устроен затратный метод учета ПБУ
При затратном способе учета (методе отсрочки) по каждому доходу и расходу рассчитывается разница между данными бухгалтерского и налогового учета. Цель — с помощью разниц сформировать в бухучете ту сумму налога, которая будет в декларации по налогу на прибыль. При этом в бухучете начисляются не сами разницы, а налог с них. То есть 20%.
Разницы классифицируют на постоянные и временные.
Постоянная разница (ПР) на затратном методе
ПР — это доход (расход), который полностью признается только в одном виде учета: бухгалтерском или налоговом, а в другом — полностью не учитывается. Разница не переносится на следующие отчетные периоды и никогда не устраняется.
Если умножить постоянную разницу на ставку налога на прибыль, получается постоянное налоговое обязательство (ПНО) или постоянный налоговый актив (ПНА). Разбираться, что именно возникает, ПНО или ПНА, важно, так как эти показатели по-разному учитываются на счетах учета. Если вручную сделать неправильную проводку, не получится в бухучете собрать налог на прибыль, равный налогу из декларации.
- ПНО возникает, если прибыль по налоговому учету больше бухгалтерской. Такое бывает, когда в бухучете расход есть, а в налоговом учете — нет и не будет. Тогда говорят, что ПР положительная. Цель ПНО — увеличить в бухучете текущий налог на прибыль.
Пример ПНО
Сверхнормативные расходы на рекламу = 100 000 руб. Итого расход:
- В бухгалтерском учете = 100 000 руб.
- В налоговом = 0 руб.
В следующих налоговых периодах эти расходы нельзя принять в уменьшение налога на прибыль. Значит, это постоянная разница.
Бухгалтерский убыток = −100 000 руб.
Налоговая прибыль = 0 руб.
Налоговая прибыль больше бухгалтерской. Значит, в бухучете нужно увеличить текущий налог. Программа сформирует ПНО (Д99 К68) = 100 000 руб. х 20% = 20 000 руб.
- ПНА возникает, если прибыль по налоговому учету меньше бухгалтерской. Такое бывает, когда в бухучете доход есть, а в налоговом учете — нет и не будет. Тогда говорят, что ПР отрицательная. Цель ПНА — уменьшить в бухучете текущий налог на прибыль.
Пример ПНА
Учредитель с долей владения более 50% безвозмездно перечислил организации 300 000 руб. на пополнение оборотных средств. В бухгалтерском учете это прочий доход. В налоговом учете такие поступления не облагаются налогом на прибыль на основании подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ. То есть платить налог с такой помощи не нужно. Итого доход:
- В бухгалтерском учете = 300 000 руб.
- В налоговом = 0 руб.
В следующих налоговых периодах эти доходы не увеличат налог на прибыль. Значит, это постоянная разница.
В текущем периоде:
- Бухгалтерская прибыль = 300 000 руб.
- Налоговая прибыль = 0 руб.
Налоговая прибыль меньше бухгалтерской. Значит, в бухучете нужно уменьшить текущий налог. Программа сформирует ПНА (Д68 К99) = 300 000 руб. х 20% = 60 000 руб.
Временная разница (ВР) на затратном методе
ВР возникают, если доходы и расходы в бухгалтерском учете учитываются в одном периоде, а в налоговом учете — в другом отчетном периоде. Со временем такие разницы устраняются. Из-за этого учет временных разниц сложнее, чем постоянных: в одном периоде программа начисляет налог с временной разницы, в другом периоде погашает его. Тем самым устраняет разницу.
Если умножить временную разницу на ставку налога на прибыль, получается отложенное налоговое обязательство (ОНО) или отложенный налоговый актив (ОНА). Разбираться, что именно возникает, ОНО или ОНА, важно, так как эти показатели по-разному учитываются на счетах учета. Для ОНО используется счет 77, для ОНА — 09. При этом есть проводки, которые формируют ОНО/ОНА, а есть те, которые их погашают. Если вручную сделать неправильную проводку, не получится в бухучете собрать корректный налог на прибыль.
- ОНО возникает, если прибыль в бухгалтерском учете временно больше, чем в налоговом. Тогда говорят, что временная разница налогооблагаемая. Текущий налог в бухучете она уменьшает, а будущий налог увеличивает.
Пример ОНО
Амортизационная премия = 200 000 руб. Итого расход в текущем периоде:
- В бухгалтерском учете = 0 руб.
- В налоговом = 200 000 руб
В следующих налоговых периодах эти расходы принимаются в бухучете в виде амортизационных отчислений. Значит, это временная разница.
В текущем периоде:
- Бухгалтерская прибыль = 0 руб.
- Налоговый убыток = −200 000 руб.
Бухгалтерская прибыль больше налоговой. Значит, в бухучете нужно уменьшить текущий налог. Программа сформирует в текущем периоде ОНО (Д68 К77) = 200 000 руб. х 20% = 40 000 руб. В следующих периодах в части учтенного расхода погасит ОНО (Д77 К68).
- ОНА возникает, если прибыль в бухгалтерском учете временно меньше, чем в налоговом учете. Тогда говорят, что временная разница вычитаемая. Текущий налог в бухучете она увеличивает, а будущий налог уменьшает.
Пример ОНА
Резерв на выплату отпусков = 40 000 руб. Итого расход в текущем периоде:
- В бухгалтерском учете = 40 000 руб.
- В налоговом = 0 руб.
В следующих налоговых периодах эти расходы принимаются в налоговом учете. Значит, это временная разница.
В текущем периоде:
- Бухгалтерский убыток = −40 000 руб.
- Налоговая прибыль = 0 руб.
Бухгалтерская прибыль меньше налоговой. Значит, в бухучете нужно увеличить текущий налог. Программа сформирует в текущем периоде ОНА (Д09 К68) = 40 000 руб. х 20% = 8 000 руб. В следующих периодах в сумме учтенного расхода погасит ОНА (Д68 К09).
Как формируется налог на прибыль в бухгалтерском учете
Текущий налог на прибыль (ТНП) — это 20% от бухгалтерской прибыли, скорректированные на ПНА/ПНО и ОНА/ОНО. Напомним:
- ОНО и ПНА уменьшают текущий налог;
- ОНА и ПНО увеличивают текущий налог.
20% от бухгалтерской прибыли обозначаются термином «условный расход по налогу на прибыль (УРНП)». Если речь о бухгалтерском убытке, будет «условный доход по налогу на прибыль (УДНП)».
Итого текущий налог на прибыль (ТНП) считается в бухучете так:
ТНП = УРНП — УДНП — ОНО + ОНА — ПНА + ПНО.
Пример расчета налога на затратном методе
Показатель, руб. | Бухгалтерский учет | Налоговый учет |
---|---|---|
Доходы | ||
Выручка от реализации | 1 000 000 | 1 000 000 |
Безвозмездная помощь от учредителя | 300 000 (ПНА 60 000) | 0 |
Итого доходы | 1 300 000 | 1 000 000 |
Расходы | ||
Сверхнормативные расходы на рекламу | 100 000 (ПНО 20 000) | 0 |
Амортизационная премия | 0 | 200 000 (ОНО 40 000) |
Резерв на выплату отпусков | 40 000 (ОНА 8 000) | 0 |
Итого расходы | 140 000 | 200 000 |
Прибыль | 1 160 000 | 800 000 |
Прибыль х Ставка налога 20% | 232 000 (УРНП) | 160 000 (ТНП) |
- Д99 К68 = 232 000 (УРНП).
- Д68 К77 = 40 000 (ОНО).
- Д09 К68 = 8 000 (ОНА).
- Д68 К99 = 60 000 (ПНА).
- Д99 К68 = 20 000 (ПНО).
ТНП = 232 000 руб. — 40 000 руб. + 8 000 руб. — 60 000 руб. + 20 000 руб. = 160 000 руб. Это сальдо по кредиту счета 68, что соответствует декларации по налогу на прибыль.
Сальдо по кредиту счета 77 — 40 000, по дебету счета 09 — 8 000 — спишется в следующих налоговых периодах.
Автоматический расчет налогов в СБИС
Как перейти на балансовый метод учета ПБУ 18/02
- Утвердить приказом изменения в учетную политику.
- Определить ОНА и ОНО балансовым методом на дату перехода. Для этого рассчитайте временные разницы по видам активов и обязательств и налог с этих временных разниц. Это и будет ОНА/ОНО. Пример расчета привели выше.
- Списать на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» разницу между фактически учтенной суммой ОНА/ОНО и рассчитанной по новым правилам.
- Отразить в бухгалтерской отчетности на дату начала применения нового способа скорректированные данные, раскрыть корректировки и применяемые способы учета в пояснениях к отчетности.
Электронная отчетность с поддержкой
Что делать, если нужен ретроспективный пересчет?
Сначала напомним, как понять, что ретроспективный пересчет необходим. Для этого возьмите ОНА и ОНО, которые начислены на последний день работы по старому методу. Сравните показатель с ОНА/ОНО, которые рассчитали балансовым методом на начало применения нового метода. Если цифры существенно отличаются, нужен ретроспективный пересчет.
Это означает, что данные на дату, которая предшествует началу применения нового способа, нужно рассчитать и представить в отчетности так, как если бы новый способ учета применялся всегда.
Можно сочетать затратный и балансовый метод?
Никто не мешает перепроверять учет разными методами. При этом для целей сдачи бухгалтерской отчетности придется выбрать какой-то один вариант, чтобы не запутать ни собственников бизнеса, ни проверяющих. При этом есть такой вариант, который позволяет сочетать оба метода. Это учет балансовым методом с отражением постоянных и временных разниц.
Обзор всех возможных вариантов мы привели в начале этой статьи.
Применяемый способ закрепите в учетной политике.
Обязательно ли переходить на балансовый метод учета ПБУ 18/02?
Стандарт не запрещает применять прежний затратный метод (метод отсрочки), т.к. в результате применения обоих способов должна получиться одна и та же сумма: текущий налог на прибыль и отложенный налог.