Как платить дивиденды нерезиденту

Вопросы удержания налогов при выплате дивидендов иностранному лицу

В отношениях между обществом и иностранными участниками актуальным является вопрос налогообложения дивидендов. Произошедшим изменениям в порядке применения соглашений об избежании двойного налогообложения при выплате дивидендов иностранным участникам посвящено интервью с Сергеем Разгулиным, действительным государственным советником РФ 3 класса.

Какие налоговые ставки предусмотрены в отношении дивидендов, выплачиваемых иностранным лицам?

Налоговая база по каждой такой выплате определяется как сумма выплачиваемых дивидендов. К ней применяется ставка 15%, установленная подп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ (для организаций) или п. 3 ст. 224 НК РФ (для физлиц – нерезидентов). Иная ставка может быть предусмотрена международным договором РФ, регулирующим вопросы налогообложения (п. 6 ст. 275 НК РФ).

Особенности исчисления и уплаты налога с доходов в виде дивидендов в пользу иностранных лиц установлены ст. 312 НК РФ.

Для получения льгот по соглашению недостаточно только факта резидентства. Налогообложение доходов зависит от того, известно ли источнику выплаты лицо, имеющее фактическое право на доходы.

Кто признается таким лицом?

Таким лицом признается лицо, которое имеет право самостоятельно пользоваться или распоряжаться доходом, либо лицо, в интересах которого иное лицо правомочно распоряжаться этим доходом (п. 2 ст. 7 НК РФ).

Фактическое право на доход представляет собой право на определение экономической судьбы дохода.

Поэтому выполнение лицом функций в качестве управляющего, действующего от имени заинтересованных лиц или в их интересах, не может являться основанием для признания его лицом, имеющим фактическое право на доход (письмо Минфина России от 2 октября 2019 г. № 03-08-05/75776).

На ком лежит обязанность проверять наличие у лица фактического права на получение дохода?

На налоговом агенте.

Наличие фактического права на доходы определяется применительно к каждой отдельной выплате дохода в виде дивидендов.

Что указывает на наличие у лица фактического права на доход?

Для применения положений международного договора иностранная организация должна представить налоговому агенту подтверждение фактического права на получение этого дохода (п. 1 ст. 312 НК РФ).

Подходы, выработанные арбитражными судами по применению концепции лица, имеющего фактическое право на доход (бенефициарного собственника), изложены в письме ФНС России от 28 апреля 2018 г. № СА-4-9/8285@.

Налоговыми органами рассматриваются следующие обстоятельства, связанные с иностранной организацией:

• имеются ли у компании материальные ресурсы и персонал для осуществления самостоятельной предпринимательской деятельности;
• может ли компания самостоятельно распоряжаться экономической судьбой полученного дохода (какие обязательства имеются у компании перед третьими лицами);
• осуществляет ли компания хозяйственную деятельность с независимыми контрагентами и каков процент такой деятельности;
• за счет чего формируется основная прибыль компании;
• какие коммерческие и финансовые риски принимает на себя компания;
• имеются ли операционные расходы и каков их состав;
• ведется ли компанией иная деятельность, помимо деятельности, связанной с получением дивидендов или направлением финансовых потоков по цепочке взаимозависимых компаний;
• обстоятельства приобретения акций и долей в компаниях, участвующих в схеме взаимодействия (дата приобретения, срок владения, средства, на которые они приобретались, номинал, стоимость приобретения);
• схемы финансовых потоков между участниками сделок (заемное финансирование, другое);
• каким образом осуществляется руководство компанией и как компания управляет объектами своих инвестиций (самостоятельность в осуществлении полномочий).

Судебная практика за истекшие периоды демонстрирует неготовность налоговых агентов должным образом обосновывать наличие фактического права на доход у иностранной компании.

При этом налоговому агенту надлежит оценивать все обстоятельства и риски, если принимается решение указывать в отчетности иное лицо, признаваемое имеющим право на доходы, при неизменности фактических обстоятельств выплаты такого дохода.

Что является подтверждением права на доход?

НК РФ этот вопрос не раскрывает. Подход к подбору соответствующих документов излагается в ряде писем Минфина России (например, в письме от 28 декабря 2016 г. № 03-08-05/78852).

На практике иностранная организация представляет письмо о фактическом праве на доход. Что оно должно содержать?

Действительно, на практике подтверждение права на доход оформляется заполнением анкет, представлением письма, из которых следует, что получатель в отношении доходов не является посредником.

Такое письмо, как правило, включает заверения иностранной организации:

• о неограниченных полномочиях в отношении распоряжения доходами;
• об отсутствии в отношении указанных доходов посреднических функций в интересах иного лица;
• о том, что ни прямо, ни косвенно такие доходы (полностью или частично) не выплачиваются иному лицу и не имеется каких-либо обязательств перед третьими лицами по дальнейшему перечислению им этих доходов;
• о том, что иностранная организация несет все предпринимательские риски, связанные с доходами.

С точки зрения конкретного международного соглашения иностранная организация подтверждает, что является резидентом с фактическим местом нахождения в государстве, с которым заключено соглашение об избежании двойного налогообложения, постоянное представительство в Российской Федерации отсутствует. А также подтверждает, что получение доходов не имеет в качестве деловой цели получение льгот в соответствии с соглашением и положения соглашения об ограничении льгот к получателю дохода не применяются.

Является ли письмо о бенефициарном собственнике достаточным для установления права лица на использование льгот по международному договору?

Само по себе, нет, не является. Подтверждать наличие (отсутствие) фактического права на получение дивиденда как пассивного дохода может финансовая отчетность лица, отражающая его обязательства, корпоративная структура владения.

Письмо не заменяет проверку налоговым агентом отчетности организации на предмет наличия у нее имущества, ресурсов, получения ею доходов в государстве регистрации от предпринимательской деятельности (в принципе, таковой может считаться использование полученных доходов для предоставления процентных займов).

Информация о документальном подтверждении фактического права на доход встречается в письмах Минфина России (например, в письме от 19 декабря 2018 г. № 03-08-05/92537).

Практика показывает, что налоговым агентам отказывают в использовании международных соглашений

Надеяться на применение пониженной ставки при выплате доходов иностранной компании, созданной формально, бессмысленно.

Налоговые льготы, предусмотренные международными договорами, не предоставляются в отношении трансграничных операций, главной целью совершения которых являлось получение дохода ее участниками исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять экономическую деятельность (п. 13 Обзора практики разрешения судами споров, связанных с защитой иностранных инвесторов, утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 12 июля 2017 г.).

Право на применение пониженной налоговой ставки по соглашению об избежании двойного налогообложения обусловлено фактами декларирования и уплаты лицом, имеющим фактическое право на доходы, налогов с полученных доходов (письмо ФНС России от 28 апреля 2018 г. № СА-4-9/8285@).

Налоговые органы успешно доказывают, что промежуточные звенья (кондуитные компании) не являются конечными выгодоприобретателями по полученному на их счета доходу. В большинстве случаев доход ими перечисляется транзитом в адрес организаций, зарегистрированных в офшорах (например, на Британские Виргинские Острова), с правительством которых у Российской Федерации не заключено международное соглашение об избежании двойного налогообложения.

Поэтому с выплат таким компаниям налог должен удерживаться по ставке, установленной НК РФ. Если с выплат таким компаниям налог не был удержан, он будет удержан с налогового агента с начислением пени и штрафа.

Вправе ли претендовать на применение соглашений об избежании двойного налогообложения иностранная компания, которая является холдинговой компанией?

Если иностранная компания является холдинговой, то в отношении выплачиваемых ей дивидендов применение пониженных налоговых ставок по соглашениям об избежании двойного налогообложения содержит значительные налоговые риски.

Правда, надо отметить письмо ФНС России от 8 августа 2019 г. № ЕД-4-13/15696@. В нем сказано, что деятельность, осуществляемая преимущественно в виде инвестиций и финансирования компаний группы (холдинга) или взаимозависимых, аффилированных компаний, еще не свидетельствует об отсутствии самостоятельной предпринимательской деятельности. Налоговым органам предписано в ходе контрольных мероприятий:

• не ограничиваться наличием упоминания в корпоративных документах холдингового характера деятельности компании;
• проводить анализ на наличие признаков искусственности в деятельности холдинговой компании, в том числе признаков отсутствия самостоятельности в части принимаемых решений по отношению к принадлежащему компании активу и в отношении дохода от источника в России.

Если налог с дохода иностранной организации был удержан без учета норм международного договора, лицо, имеющее фактическое право на получение этого дохода, вправе обратиться за возмещением налога в налоговый орган по месту нахождения налогового агента (п. 17 ст. 78 НК РФ).

Что меняется в нормативном регулировании применения налоговых освобождений при выплате доходов иностранным лицам?

Россия ратифицировала многостороннюю Конвенцию по выполнению мер, относящихся к налоговым соглашениям, в целях противодействия размыванию налоговой базы и выводу прибыли из-под налогообложения (Федеральный закон от 1 мая 2019 г. № 79-ФЗ).

Россия включила в сферу действия Конвенции 71 государство.

Для применения положений Конвенции к конкретному Соглашению России с иностранным государством требуется присоединение иностранного государства к Конвенции, ратификация ее таким иностранным государством с включением России в перечень юрисдикций, на которые распространено действие Конвенции, вступление ее в силу.

Конвенция начнет применяться не ранее 2021 года.

В чем состоят ключевые положения Конвенции?

Есть некоторые фактические изменения в условиях применения освобождений.

Доходы компании от отчуждения акций или аналогичных долей участия, таких как доли участия в партнерстве или трасте, связанных с недвижимостью в России, могут облагаться в России по ставке 20%, если в любое время в течение 365 дней, предшествующих отчуждению, стоимость таких акций или аналогичных долей участия более чем на 50% прямо или косвенно состоит из недвижимости, расположенной в России.

Дивиденды могут облагаться в России по ставке 15%, если срок владения акциями (долями) меньше 365 дней, предшествующих выплате. То есть для льготного налогообложения дивидендов установлено дополнительное требование по минимальному периоду владения – 365 дней. При ратификации Конвенции Россией приведен перечень из 36 таких соглашений.

Повторим, что применение названных положений зависит от условий ратификации Конвенции сторонами, обоюдности сделанных при этом оговорок.

Главная идея Конвенции состоит в ограничении применения освобождений по международным соглашениям. Запрещается применение налоговых освобождений, если главной или одной из главных целей по сделке было получение льгот по соглашению.

Как провести тест деловой цели?

Видимо, формальным выражением будет письмо – заверение иностранного лица. Возможно, соответствующие положения станут включать в письмо о фактическом праве на доход.

В документе должна прослеживаться связь полученного дохода с основной предпринимательской деятельностью, содержаться описание источника средств по сделке и направления расходования полученного дохода.

Также могут содержаться сведения о порядке налогообложения дохода, полученного иностранным лицом.

Налоговым агентом может быть подготовлена анкета, подлежащая заполнению получателем дохода. В нее могут включаться позиции о размере пассивных доходов, о составе учредителей, об осуществлении активной предпринимательской деятельности.

Кому могут быть предоставлены льготы по соглашениям?

Льготы по соглашениям могут быть предоставлены:

• лицу, прямо поименованному в соглашении;
• квалифицированным лицам (например, это физические лица, компании, акции которых обращаются на бирже);
• резидентам, которые осуществляет активную предпринимательскую деятельность в договаривающейся юрисдикции и полученный доход образуется или связан с такой деятельностью.

Что Конвенция не признает активной деятельностью?

Активная деятельность не включает в себя:

• функционирование в качестве холдинговой компании;
• обеспечение общего надзора или управление группой компаний;
• предоставление группового финансирования (включая объединение денежных средств); или
• осуществление или управление инвестициями, если только эти виды деятельности не осуществляются банком, страховой компанией или зарегистрированным дилером по ценным бумагам в ходе их обычной деятельности (п. 10 ст. 7 Конвенции).

Как практически будет применяться Конвенция?

При выплатах иностранному лицу нужно будет учитывать нормы НК РФ, соглашения с государством, резидентом которого является иностранное лицо, правила Конвенции, которые применяются к конкретной стране (если Конвенция ратифицирована этой страной).

Конечно, это не нужно будет делать каждый раз, вручную. После определенного переходного периода для пользователей справочно-правовыми системами, консультантами будут разработаны прикладные материалы по комплексному применению Конвенции и соглашений в разрезе конкретных юрисдикций. Соответствующую работу по синтезированию проводит и Минфин.

Обратим внимание, что при толковании Конвенции может использоваться текст Конвенции на английском и французском языках.

По факту, налогообложение доходов в рамках международных соглашений изменено как минимум с 2014 года. Поэтому в части вводимых Конвенцией условий применения льгот по соглашениям изменений, по сравнению с правоприменительной практикой, практически нет.

Представляется, что ситуация с Конвенцией чем-то похожа на ситуацию с введением в действие ст. 54.1 НК РФ. Налоговый орган, проводя проверки, не должен использовать понятие «необоснованная налоговая выгода», а должен указывать на нарушение налогоплательщиком конкретного пункта ст. 54.1 НК РФ.

Так, наверное, будет и при проверках налогового агента, применившего при выплате иностранному лицу соглашение об избежании двойного налогообложения. Налоговый орган для отказа в применении освобождения по соглашению сможет указывать нарушение конкретной статьи Конвенции (а не только общие принципы, рекомендации и комментарии Организации экономического сотрудничества и развития).

Может иностранная компания указать, что фактический получатель дохода – налоговый резидент РФ?

Да, это так называемый сквозной подход (п. 4 ст. 7 НК РФ).

Для случаев, когда лицом, имеющим право на полученный доход в виде дивидендов, признается не иностранная организация – получатель выплаты, а иное лицо, предусмотрены особенности документального подтверждения применения налоговым агентом положений НК РФ или международных договоров (пункты 1.1-1.2-1 ст. 312 НК РФ).

П. 1.5 ст. 312 НК РФ содержит альтернативный по сравнению с другими пунктами данной статьи вариант подтверждения фактического права на доход для определенных категорий лиц (физических лиц, публичных компаний, компаний, в которых доля госучастия больше 50%). Достаточно подтвердить принадлежность к соответствующей категории и представить письмо о праве на доход.

П. 1.6 ст. 312 НК РФ касается особенностей уплаты налога на прибыль российской организацией в случае прямого участия в иностранной организации, признавшей отсутствие у нее фактического права на дивиденды по акциям (долям) этой российской организации.

Как удерживается налог при выплате иностранной организации в этом случае?

Российской организацией, выплачивающей доход, не удерживается налог с иностранного лица, не имеющего фактического права на выплачиваемые доходы (их часть).

Форма налогового расчета о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов утверждена ФНС (приказ ФНС России от 2 марта 2016 г. № ММВ-7-3/115@). Форма предусматривает подраздел 3.3 раздела 3 для заполнения в отношении каждого дохода, выплаченного иностранной организации, если налоговому агенту известно лицо, иное, чем иностранная организация, имеющее фактическое право на доход (его часть).

Если фактическим получателем дохода является российское лицо, не лишним будет напомнить источнику выплаты дохода о необходимости проинформировать налоговый орган по месту постановки на учет о данном факте выплаты доходов без удержания налога с иностранной организации.

При этом российская компания может выступать налоговым агентом в отношении дохода, получаемого российским резидентом – фактическим получателем. Например, при выплате дохода иностранному получателю, фактическим правом на который обладает российское физическое лицо, российский налоговый агент обязан удержать с суммы такой выплаты НДФЛ (письмо Минфина России от 18 сентября 2019 г. № 03-08-05/71790).

Не возникнет ли двойное налогообложение при последующем получении дохода от иностранной организации, признавшей отсутствие у нее права на доход?

С экономической точки зрения повторное налогообложение дивидендов устранено введением в отношении таких дивидендов освобождения от налогообложения (подп. 50, 50.1 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Не облагаются дивиденды, полученные:

• от иностранной организации в соответствии с п. 1.6 ст. 312 НК РФ (при круговой схеме владения обществами друг другом);
• от иностранных организаций, фактическим источником выплаты которых являются российские организации, к которым применялись налоговые ставки, установленные подп. 1-2 п. 3 ст. 284 НК РФ с учетом порядка, предусмотренного ст. 312 НК РФ.

Указанные доходы не учитываются при определении налоговой базы при условии документального подтверждения удержания налога налоговым агентом либо документального подтверждения оснований для применения налоговой ставки 0%, предусмотренной подп. 1 или 1.1 п. 3 ст. 284 НК РФ, и наличия фактического права налогоплательщика на эти дивиденды.

Иными словами, налоговая экономия может быть обеспечена за счет раскрытия фактического получателя дохода?

Да, но вряд ли этого удастся достичь в каждом случае. Причем такая экономия в лучшем случае будет равна экономии, которую стороны получили бы при прямом владении российского лица в российской компании – источнике выплаты дохода. Для применения при сквозном подходе к дивидендам ставки 0% требуется соблюдение дополнительных условий (п. 1.1 ст. 312 НК РФ).

При наличии длинной цепочки поднятия дивидендов не всегда будет просто обосновать фактическое право на доход. В том числе из-за:

• невозможности подтвердить сопоставимость по суммам даже при последовательном движении денежных средств по банковским счетам;
• различий во времени перечисления (разные налоговые периоды);
• изменения вида выплачиваемого дохода, в том числе при возникновении разницы в моменте признания доходов (скажем, в первой цепочке – проценты (по начислению), во второй цепочке – дивиденды (по выплате)).

При частичном перечислении дохода конечному бенефициару не исключена потеря права на льготу в части суммы, которую компания – посредник оставляет себе.

Если дивиденды будут перечисляться в Россию, то иностранный источник – звено в цепочке также вправе потребовать у российского лица подтверждение фактического права на доход.

Если же конечным бенефициаром является иностранное лицо, то применение пониженной ставки требует анализа международного соглашения государства его резидентства с Россией, с учетом норм многосторонней Конвенции.

В любом случае создание иностранной компании повлечет обязанность для российских участников направлять в налоговый орган сообщение об участии в такой компании (если доля участия более 10%). Если среди участников компании будут российские налоговые резиденты (доля их участия составит более 50%), то компания будет признаваться контролируемой иностранной компанией (КИК).

Прибыль КИК подлежит налогообложению у российских контролирующих лиц.

Для целей налогообложения прибыль КИК может быть уменьшена на сумму выплаченных дивидендов. При этом если иностранное лицо не будет признано фактическим получателем доходов, каждый случай «получения» дивидендов от российского объекта инвестиций российским инвестором сквозь иностранного посредника может приводить к налогообложению по ставке 15%.

Тем самым, налоговая нагрузка при финансировании одной российской компанией другой российской компании через иностранную компанию (структура Россия – иностранное лицо – Россия) может быть выше по сравнению со структурой Россия – Россия.

Как платить дивиденды нерезиденту

Президент РФ 04.05.2022 подписал Указ № 254 (далее – Указ), которым установил временный порядок исполнения резидентами (ООО, хозяйственными товариществами, производственными кооперативами) обязательств по выплате прибыли своим участникам, которые являются:

• иностранными лицами, связанными с государствами из Перечня, утв. распоряжением Правительства России от 05.03.2022 № 430-р (в т. ч. если такие иностранные лица имеют гражданство этих государств или местом их регистрации, местом преимущественного ведения хозяйственной деятельности или местом преимущественного извлечения прибыли от деятельности являются эти государства)
• или лицами, которые находятся под контролем указанных иностранных лиц, причем независимо от места их регистрации (кроме случаев, когда местом их регистрации является РФ) или места преимущественного ведения ими хозяйственной деятельности.

Предусмотрено, что выплата иностранным участникам прибыли (дивидендов) производится в том же порядке, что и исполнение обязательств перед иностранными кредиторами, а именно в соответствии с Указом Президента РФ от 05.03.2022 № 95.

Иначе говоря, выплатить дивиденды резидент вправе в российских рублях. Для этого ему необходимо открыть в российском банке или в небанковской кредитной организации, которая является центральным депозитарием в соответствии с Федеральным законом от 07.12.2011 № 414-ФЗ «О центральном депозитарии», счет типа «С» на имя иностранного участника (кредитора).

Напомним, такой порядок применяется, если долг превышает 10 млн рублей в календарный месяц или эквивалент этой суммы в иностранной валюте по официальному курсу ЦБ РФ на 1-е число каждого месяца.

Вместе с тем Банк России (в отношении исполнения обязательств по выплате прибыли кредитными и некредитными финансовыми организациями) и Минфин России (в отношении исполнения обязательств по выплате прибыли других резидентов) вправе определять иной порядок исполнения обязательств перед иностранными кредиторами (п. 2 Указа). Для этого резиденту необходимо получить разрешение у соответствующего ведомства (п. 3 Указа).

Кроме того, Указом предусмотрено следующее.

1. В целях применения Указов Президента РФ от 01.03.2022 № 81 (см. комментарий) и от 05.03.2022 № 95 (см. комментарий) иностранными лицами, связанными с иностранными государствами из Перечня, утв. распоряжением Правительства России от 05.03.2022 № 430-р, не признаются (п. 4 Указа):
   • лица, находящиеся под контролем юридических лиц или физических лиц, личным законом которых является право иностранного государства, которое не поименовано в Перечне, утв. распоряжением Правительства России от 05.03.2022 № 430-р, при условии, что такой контроль установлен до 01.03.2022;
   • лица, находящиеся под контролем иностранного государства, которое не поименовано в Перечне, утв. распоряжением Правительства России от 05.03.2022 № 430-р, при условии, что такой контроль установлен до 01.03.2022.
2. Особый порядок совершения отдельных сделок (предусмотрен Указом Президента РФ от 01.03.2022 № 81) не распространяется (п. 5 Указа):
   • на сделки (операции), влекущие за собой возникновение права собственности на недвижимое имущество, приобретаемое гражданами иностранных государств из Перечня, утв. распоряжением Правительства России от 05.03.2022 № 430-р;
   • на сделки, направленные на отчуждение недвижимого имущества гражданами иностранных государств из Перечня, утв. распоряжением Правительства России от 05.03.2022 № 430-р, при условии, что расчеты по ним проводятся с использованием счета типа «С»;
   • на сделки, совершаемые в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2004 № 214-ФЗ, при условии, что участниками долевого строительства многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости являются иностранные лица, связанные с иностранными государствами из Перечня, утв. распоряжением Правительства России от 05.03.2022 № 430-р, либо российские юридические лица, находящиеся под контролем таких иностранных лиц;
   • на сделки, которые влекут за собой возникновение права собственности на помещения в многоквартирных домах и (или) иных объектах недвижимости, построенных (созданных) и введенных в эксплуатацию в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2004 № 214-ФЗ и стороной которых являются иностранные лица, связанные с иностранными государствами из Перечня, утв. распоряжением Правительства России от 05.03.2022 № 430-р, либо российские юридические лица, находящиеся под контролем таких иностранных лиц;
   • на сделки (операции), которые влекут за собой возникновение права собственности на дополнительные акции (доли), облигации российских юридических лиц и стороной которых являются иностранные лица, связанные с иностранными государствами из Перечня, утв. распоряжением Правительства России от 05.03.2022 № 430-р, и входящие с российскими юридическими лицами в одну группу лиц по основаниям, предусмотренным п. 1 ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 26.07.2006 № 135-ФЗ, при условии, что оплата указанных акций (долей), облигаций производится в рублях;
   • на сделки (операции), влекущие за собой возникновение у иностранных лиц, связанных с иностранными государствами из Перечня, утв. распоряжением Правительства России от 05.03.2022 № 430-р, права собственности на дополнительные акции (доли) российских юридических лиц, при условии, что такие иностранные лица не приобретут право прямо или косвенно распоряжаться более чем 25 процентами акций (долей), составляющих уставный (складочный) капитал российского юридического лица;
   • на безвозмездные сделки, которые влекут за собой возникновение права собственности на недвижимое имущество и стороной которых являются граждане иностранных государств из Перечня, утв. распоряжением Правительства России от 05.03.2022 № 430-р, при условии, что такие сделки совершаются между супругами или близкими родственниками в соответствии с Семейным кодексом РФ.
3. В целях применения Указа Президента РФ от 05.03.2022 № 95 (временный порядок исполнения обязательств перед иностранными кредиторами) определить, что (п. 6 Указа):
   • такой порядок распространяется на обязательства, возникающие из независимых гарантий (контргарантий) или поручительств, если бенефициарами по таким гарантиям (контргарантиям) или кредиторами по основным обязательствам, обеспеченным поручительствами, выступают иностранные кредиторы – участники российских компаний, а основными обязательствами, обеспечением исполнения которых выступают эти независимые гарантии (контргарантии) или поручительства, являются обязательства, вытекающие из кредитов, займов либо финансовых инструментов, на которые распространяется временный порядок;
   • при получении разрешений на исполнение обязательств без соблюдения временного порядка РФ, субъекты РФ, муниципальные образования и российские юридические лица вправе прекратить (полностью или частично) обязательства перед иностранными кредиторами (участниками) путем зачисления на счет типа «С» ценных бумаг, которые допускается использовать для прекращения таких обязательств. При этом согласие иностранного кредитора не требуется, если стоимостное выражение обязательства равноценно стоимости зачисленных на счет типа «С» ценных бумаг.

Право давать официальные разъяснения по вопросам применения Указа предоставлено Банку России (п. 9 Указа).

Выплата дивидендов нерезидентам в 2022 — 2023 годах

В связи с обострившейся политической ситуацией в 2022 году было скорректировано множество законодательных правил и норм. Как эти изменения повлияли на порядок выплаты дивидендов? Действует ли запрет на выплату дивидендов нерезидентам в 2022-2023 годах?

По общим правилам российская компания может выплачивать дивиденды нерезидентам (компаниям или физлицам). В 2022-2023 годах по Указу Президента РФ выплата дивидендов нерезидентам производится в особом порядке с учетом ограничений. Для иностранных участников из недружественных государств установили особые временные правила, согласно которым:

Если компания не попадает по критериям в эту группу, она может подать заявление (в свободной форме) в Минфин, который вправе определить иной порядок выплаты дивидендов. Чтобы заявление быстрее рассмотрели, следует предварительно обратиться в профильный орган исполнительной власти, который направит в Минфин соответствующие сведения по установленной форме.

В отношении «дружественных» нерезидентов, не подпадающих под ограничения, особый порядок выплаты дивидендов не применяется.

Далее расскажем о том, какими документами российские компании оформляют выплату дивидендов нерезидентам в 2022-2023 годах и как рассчитать налоговые обязательства.

Документальное сопровождение

Законодательство не предъявляет особых требований к документальному оформлению процедуры распределения и выплаты дивидендов, в том числе не регламентирует обязательный набор документов, подтверждающих право на дивиденды для нерезидентов. К примеру, для ООО достаточно решения общего собрания участников о распределении чистой прибыли между участниками общества.

В практической деятельности одного решения недостаточно. В нем отсутствуют конкретные суммы дивидендов и расчетов сумм налогов, удерживаемых у источника выплаты. Поэтому наряду с решением оформляются дополнительные расчетные и платежные документы:

Компании, выплачивающей дивиденды, не следует забывать, что по закону из кассы можно выдать дивиденды только за счет средств, снятых с расчетного счета.

При оформлении платежного поручения особое внимание следует уделить полю «Назначение платежа», в котором отражается код валютной операции при выплате дивидендов в пользу нерезидента:

Как оформить платежное поручение в разных ситуациях, узнайте из материалов нашего сайта:

• «Платежное поручение на уплату госпошлины — образец»;;

Налоговые обязанности по дивидендам

У компании при выплате дивидендов возникают обязанности налогового агента — она должна удержать:

налог на прибыль — если получатель юридическое лицо;

О налоге на прибыль с дивидендов читайте в готовом решении от «КонсультантПлюс», бесплатно, оформив пробный доступ.

Как принимается решение о выплате дивидендов, узнайте из этого материала.

Выполнение функций налогового агента предусматривает:

Как рассчитать НДФЛ с дивидендов нерезидента в 2022-2023 годах, расскажем в следующем разделе.

Считаем НДФЛ с дивидендов: сроки, ставки, правила

Чтобы рассчитать НДФЛ при выплате дивидендов нерезиденту, нужно:

1. Правильно определять статус физлица — получателя дивидендов.

Статус нерезидента подтверждается на основании паспорта или иного удостоверяющего документа (п. 6 ст. 232 НК РФ). Для верного подсчета дней нужно знать еще об одном правиле: подсчет производится на день выплаты дивидендов физлицу-нерезиденту.

Как иностранной компании подтвердить статус нерезидента, узнайте из разъяснений ФНС, размещенных в системе КонсультантПлюс. Получите бесплатный пробный доступ к системе и переходите к материалу.

1. Верно применять ставку налога на дивиденды для нерезидентов.

Российские компании обязаны рассчитать, удержать и в бюджет уплатить НДФЛ с дивидендов нерезидентов по ставке:

Такой же подход по размерам налоговых ставок применяется при расчете и выплате дивидендов нерезиденту — юридическому лицу в 2022-2023 годах и в предыдущие периоды.

1. Использовать формулу для расчета НДФЛ с дивидендов нерезидента, предусмотренную НК РФ.

1. Не нарушать срок перечисления налога на дивиденды нерезидентов в бюджет и применять актуальный КБК.

ВАЖНО! С 2023 года срок уплаты НДФЛ одинаковый как для ООО, так и АО или другого лица, признаваемого налоговым агентом по п. 2 ст. 226.1 НК РФ:
— до 28 января (включительно), если налог исчислен и удержан за период с 1 по 22 января;
— не позднее 28-го числа текущего месяца — за период с 23-го числа предыдущего месяца по 22-е число текущего месяца;
— не позднее последнего рабочего дня календарного года — за период с 23 по 31 декабря.

Перечисление в бюджет НДФЛ с дивидендов нерезидентам в 2023 году производится посредством ЕНП на КБК 182 01 06 12 01 01 0000 510.

Об особенностях выплаты дивидендов нерезидентам в 2022-2023 годах расскажем далее.

Особенности 2022-2023 годов при выплате дивидендов

По общим правилам нерезиденты (компании и физлица) могут получать дивиденды от российских компаний в рублях или в иностранной валюте, но в 2022-2023 годах при выплате дивидендов нерезидентам действуют особые правила:

ВАЖНО! Комментарий от «КонсультантПлюс»
Если лицо, которому перечисляются дивиденды по ценным бумагам российского эмитента, не относится к упомянутым в п. 1 Указа Президента РФ от 05.03.2022 N 95, деньги будут перечисляться на банковский счет, открытый ему в кредитной организации (при условии, что ценные бумаги, являющиеся основанием для получения дивидендов, приобретены акционерами или до 01.03.2022, или после 01.03.2022 — у лиц, не названных в п. 1 этого Указа). В ином случае деньги будут перечисляться на счет типа «С» (п. 1 Письма Банка России от 21.04.2022 N 28-4-1/2139). Режим счета типа «С» установлен Решением Совета директоров Банка России от 21.11.2022.
Подробнее — в готовом решении. Пробный доступ бесплатный.

Способ перевода дивидендов в иностранной валюте в условиях запрета на зачисление дивидендов по акциям российских акционерных обществ не имеет значения. Также не допускается перевод дивидендов без открытия банковского счета посредством электронных средств платежа, предоставленных отечественными поставщиками услуг (письмо ЦБР от 09.08.2022 № 03-12-4/7594).

Итоги

Чтобы выплатить в 2022-2023 годах дивиденды нерезидентам, необходимо учесть ограничения из Указов Президента РФ, а также грамотно применять действующие нормы НК РФ и гражданского законодательства.

Выплата дивидендов нерезидентам в 2023 году

Особый порядок выплаты дивидендов иностранным лицам

Под иностранным лицом в данном случае понимают организацию либо физлицо из другой (дружественной, недружественной) страны. Для сведения: статус «недружественного государства» свидетельствует о том, что данная страна совершает недружественные действия, направленные на экономическую, политическую дестабилизацию России, а также угрожающие ее территориальной целостности. Это следует из положений ФЗ № 127 от 04.06.2018 (о мерах противодействия недружественным действиям США, иных зарубежных стран).

Российская компания (ООО, АО) в 2023 г. может выплачивать иностранным лицам дивиденды в рублях, инвалюте (в общем случае). Но если лицо (получатель дивидендов) из недружественной страны, тогда применяется особый порядок выплаты с учетом:

1. Временного порядка по обязательствам перед отдельными зарубежными кредиторами, введенного президентским Указом № 95 с послед. изм. от 03.03.2023.
2. Временного порядка по финансовым обязательствам в корпоративной сфере, введенного президентским Указом № 254 от 04.05.2022.
3. Дополнительных экономических мер в сфере валютного урегулирования, предусмотренных президентским Указом № 126 с послед. изм. от 23.11.2022.

Под действие нового особого порядка попадают прежде всего участники – иностранные лица из недружественных стран. Помимо них, еще и лица, которые пребывают под контролем данных иностранцев, за исключением тех, кто зарегистрирован в России.

Соответственно, применение правил «дивидендных» выплат в связи со сложившейся напряженной политической обстановкой будет зависеть от того, из какой страны нерезидент. Для сведения: перечень недружественных иностранных государств и территорий представлен Распоряжением Правительства № 430-р от 05.03.2022 (с изм. от 29.10.2022).

Выплата дивидендов нерезидентам из недружественной страны: основные моменты

1. Дивиденды этой категории участников выплачиваются тем же порядком, который установлен для выполнения обязательств перед зарубежными кредиторами (применительно к Указу № 95).
2. Российская компания производит выплаты в российских рублях по курсу ЦБ на день платежа, используя счет типа «С», предназначенный для исполнения именно данных обязательств. Для этого нужно, соответственно, открыть данный счет в банке РФ на имя нерезидента (небанковской кредитной структуре – в центральном депозитарии).
3. Данный порядок применяется при обязательствах на сумму больше 10 млн р. либо ее эквивалента в инвалюте за соответствующий календарный месяц. Эквивалент рублевой суммы определяется по курсу ЦБ ежемесячно на 1-е число.
4. Иные правила по «дивидендным выплатам» может устанавливать Центробанк (для НФО, некоторых банков) и Минфин (для плательщиков-резидентов, не попадающих под действие Указа № 95).

Общий порядок выплат дивидендов, в том числе нерезидентам из дружественных стран

Если нерезидент не попадает в категорию лиц из недружественной страны, особый порядок и ограничения по отношению к нему не применяются. Он может подать заявление в Минфин для установления иного порядка выплат.

Документирование процесса выплаты доходов от долевого участия

Распределение прибыли осуществляется стандартно (в общем случае) по решению общего собрания участников. Подобные решения ООО, АО могут принимать каждый квартал, раз за полгода либо раз за год. Компании могут выбрать этот либо иной порядок выплат и закрепить его в Уставе.

Вместе с этим при начислении, выплате дивидендов потребуется:

• документальное основание для отображения начисления, выплаты в бухучете, например справка-расчет либо иной первичный подтверждающий документ;
• при безналичном перечислении дивидендов – платежка;
• если получателей дивидендов (участников) много, то платежку можно заменить платежным распоряжением, сформировав целый реестр получателей;
• при выдаче дивидендов наличными из кассы (что возможно только из средств, которые снимаются со счета) – расходный кассовый ордер (РКО).

Нюансы заполнения платежки по получателям-нерезидентам

Заполняя бланк платежки, важно в поле «назначение платежа» указать правильный код валютной операции, предназначенный для выплат дивидендов от инвестиций (капвложений) именно нерезиденту.

Согласно Инструкции ЦБ № 181-И от 16.08.2017 (послед. ред. от 25.01.2022), это код «50110». Его можно найти в перечне кодов из Приложения 1 к данной Инструкции. В платежке его записывают в формате « VOXXXXX ». Отсюда следует, что запись будет следующей: «VO50110».

Кто и какие платит налоги по дивидендам, выплаченным нерезиденту

Российская компания, которая платит дивиденды физлицу – налоговому нерезиденту, обретает обязанности налогового агента по уплате НДФЛ. Помимо этого, она должна уплатить налог на прибыль, когда выплачивает дивиденды юрлицу. Здесь речь идет о физлицах, которые пребывают в России меньше 183 кал. дн. на протяжении 12 мес., которые следуют подряд. Данный статус определяют согласно п. 2 ст. 207 НК на день, когда физлицу-нерезиденту выплачивают дивиденды.

Нужно ли удерживать НДФЛ при продаже физическим лицом доли в уставном капитале, подробно разъяснили эксперты «КонсультантПлюс». Если у вас нет доступа к справочно-правовой системе, получите пробный демодоступ и бесплатно переходите в Готовое решение.

Ставки НДФЛ при уплате дивидендов нерезидентам

По доходам нерезидентов от долевого участия применяются разные ставки НДФЛ:

• если получатель такого дохода – нерезидент РФ, а с его страной нет соглашения об избежании двойного налогообложения, то применяют ставку 15 %;
• если же в аналогичной ситуации со страной нерезидента РФ имеется соответствующее соглашение, то применяют ставку, которую предусматривает данное соглашение.

Размер НДФЛ к уплате по доходам физлиц-нерезидентов рассчитывают по формуле: начисленные дивиденды умножаются на применяемую ставку. При перечислении налога за нерезидентов по дивидендам посредством платежки указывают КБК для НДФЛ 18210102010011000110.

Особенности перечисления НДФЛ по доходам от долевого участия определяют ст. 214, 216, 226 и 226.1 НК. Откуда следует, что:

1. ООО нужно уплатить данный налог:

• в день выплаты (перечисления дивидендов), никак не позже;
• при их выплате в натуральной форме не позже дня выплаты другого дохода, из которого НДФЛ подлежит удержанию.

2. АО нужно уплатить данный налог на протяжении месяца, отсчет которого ведется с самой ранней даты, которой может быть:

• дата завершения календарного года (31.12);
• дата непосредственной выплаты денег (соответственно, ценных бумаг).

Общие правила и сроки перечисления дивидендов 2023

Напомним: с 2023 г. уплата НДФЛ с дивидендов производится посредством ЕНП. ООО, АО, иные лица, имеющие статус налогового агента, должны платить НДФЛ в общие сроки, а именно:

• при удержании налога с 01.01 по 22.01.2023 – до 30.01.2023;
• при удержании налога с 23-го числа прошедшего месяца по 22-е текущего – до 28-го числа текущего месяца;
• при удержании налога с 23.12 по 31.12 – до последнего раб. дня уходящего календарного года (29.12.2023).

Итоги

1. В 2023 г. российские компании, как и раньше, выплачивают дивиденды участникам – иностранным лицам (юрлицам, физлицам), но в ряде случаев особым порядком и с учетом временных ограничений. Данный порядок, как и ограничения, которых нужно придерживаться, введены Указом Президента № 95, а также № 254 и № 126.

2. Если иностранное лицо (участник) из недружественной страны, то выплаты следует производить:

• в порядке, установленном для выполнения обязательств перед зарубежными кредиторами Указом № 95 (распространяется на обязательства свыше 10 млн р. либо соответствующего эквивалента в инвалюте из расчета за календарный месяц);
• в российских рублях, рассчитывая сумму на день платежа;
• путем перечисления средств на специальный счет типа «С».

3. Иностранные лица из дружественных стран получают дивиденды стандартным порядком, так как ограничения и особый порядок на них не распространяется. При перечислении средств безналичным путем, заполняя платежку, указывать нужно код валютной операции «50110», предназначенный именно для выплаты дивидендов нерезидентам, формат – «VO XXXXX » (т. е. «VO50110»).

4. Перечень государств, территорий, которые совершают недружественные действия по отношению к России, определен Распоряжением Правительства № 430-р от 05.03.2022 (с изм. от 29.10.2022).