Что такое активная иностранная компания

Что нужно знать про контролируемые иностранные компании (КИК) в 2021 году

Для стартаперов и цифровых кочевников. Разбираемся, как работает законодательство о КИК, что изменилось с 2021 года и какие неочевидные преимущества есть у КИК.

Суть законодательства о КИК в одном предложении: налоговые резиденты России должны отчитываться о своих иностранных компаниях и в определенных случаях платить в России налоги с нераспределенной прибыли КИК.

Учреждение компаний в иностранных юрисдикциях распространено как среди крупного бизнеса, так и среди основателей стартапов или тех, кто причисляет себя к племени цифровых кочевников. Последние сталкиваются с учреждением компаний в иностранных юрисдикциях, преследуя при этом абсолютно легитимные личные или инвестиционные цели. Подробнее о разных налоговых тактиках цифровых кочевников читайте в нашем путеводителе.

Если вы являетесь контролирующим лицом в отношении КИК, у вас есть две главные обязанности:

Уведомить государство о вашей иностранной компании;
Рассчитать и уплатить налог с нераспределенной прибыли КИК.

Обратите внимание, что уведомлять государство нужно также об участии в капитале иностранных компаний, если ваша доля превышает 10%, но формально при этом вы не являетесь контролирующим лицом. Подробнее о том, как определяется контролирующее лицо в отношении КИК, читайте у нас на сайте.

Уведомление о КИК должно быть подано до 20 марта (для организаций) или до 30 апреля (для физических лиц) года, следующего за налоговым периодом, в котором контролирующим лицом признается доход в виде прибыли КИК.

Датой получения дохода в виде прибыли КИК признается 31 декабря календарного года, следующего за налоговым периодом, на который приходится дата окончания периода, за который в соответствии с личным законом КИК составляется финансовая отчетность.

Нужно отметить, что компании во многих случаях вправе сами определять в своих уставных документах, как рассчитывается их финансовый год. Так, например, если в уставе предусмотреть, что финансовый год заканчивается не 31 декабря 2021 года, а 15 января 2022 года, то доход по КИК должен признаваться на 31 декабря уже 2023 года, а соответствующее уведомление должно быть подано до 30 апреля 2024 года. Сдвиг финансового года на 15 дней вперед в таком случае переносит дату подачу уведомления на целый год.

Законодатель предусмотрел подробные и достаточно запутанные правила о расчете прибыли КИК. Не углубляясь в детали, скажем здесь, что для целей расчета прибыли КИК закон позволяет вычитать следующие суммы (п. 1 ст. 25.15 НК РФ):

Выплаченные КИК дивиденды или распределенная прибыль, полученная от иностранной структуры без образования юридического лица;
Дивиденды, источником выплаты которых являются российские организации, если контролирующее лицо КИК имеет фактическое право на такие доходы.

Логика здесь простая. В первом случае получатель дивидендов и так должен будет уплатить с них налоги в России, а во втором случае – налог уже должен быть удержан у источника выплат в России.

Сумму налога с прибыли КИК можно также уменьшить на величину налога, исчисленного в отношении этой прибыли в соответствии с законодательством иностранных государств и (или) законодательством Российской Федерации (п. 11 ст. 309.1 НК РФ).

И еще один важный момент. Налоговой базой является именно прибыль КИК, то есть доходы минус расходы в соответствии с применимыми правилами бухгалтерского учета. Если КИК получила убыток, то его можно перенести на будущий период (п. 7 ст. 309.1 НК РФ). Однако, чтобы воспользоваться переносом убытков на будущий период, налогоплательщик должен обязательно представить уведомление о КИК за период, когда был получен такой убыток.

Этим правила о расчете прибыли КИК не ограничиваются, так что если вам интересна эта тема, читайте подробнее в нашей обзорной статье по КИК.

Правила для расчета прибыли (убытка) КИК достаточно комплексны и налагают существенные обязательства на владельцев КИК. Вместе с тем закон предусматривает ряд исключений, которыми могут воспользоваться владельцы КИК. Среди наиболее распространенных можно выделить 4 основных льготы.

Прибыль КИК освобождается от налогообложения, если такая компания является «активной иностранной компанией». Чтобы быть такой активной компанией, доля пассивных доходов не должна превышать 20%.

Перечень пассивных доходов приведен в ст. 309.1 НК РФ, где к ним, среди прочего, отнесены такие доходы, как:

Дивиденды;
Процентный доход по займам;
Лицензионные платежи;
Доходы от сделок с долями и операций с недвижимостью;
Доходы от реализации акций (долей) и (или) уступки прав в иностранной организации, не являющейся юридическим лицом по иностранному праву;
Доходы от оказания консультационных, юридических, бухгалтерских, аудиторских, инжиниринговых, рекламных, маркетинговых услуг, услуг по обработке информации, а также от проведения научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ.

Как вы видите, перечень таких пассивных доходов достаточно широк, и, чтобы считаться активной, компания должна получать не менее 80% доходов от других источников. По остаточному принципу к активным доходам можно отнести, например, реализацию товаров и выполнение работ.

Одним из спорных вопросов является квалификация дохода от продажи приложений или иных цифровых продуктов через App Store, Google Play или другие платформы. С точки зрения гражданского права, такие сделки представляют собой предоставление права (лицензии) на использование определенных объектов интеллектуальной собственности. Такой вид дохода прямо указан в списке пассивных доходов.

Вместе с тем можно представить себе сценарии или аргументы, когда предприниматель может постараться убедить налоговую службу, что такие доходы стоит относить к активным доходам. Например, компания из области онлайн-образования может говорить, что она оказывает образовательные услуги, а не предоставляет лицензию на просмотр записанных уроков.

Стоит также обратить внимание, что в самом подп. 4 п. 4 ст. 309.1 НК РФ, где перечислены подвиды таких доходов, прямым текстом не указаны доходы от выдачи лицензий на программное обеспечение. Учитывая очевидную роль и масштаб этой индустрии в современном мире, сложно представить, что законодатель случайно забыл это указать.

Действительно, такие доходы от реализации приложений сложно отнести к пассивным, потому что они требуют самых что ни на есть активных усилий: разработка новых фич, служба поддержки, аренда серверов, создание нового контента и так далее.

Если следовать этой логике, то доходы компаний, распространяющих свои продукты через магазины приложений, стоит отнести к активным. Соответственно, доход таких компаний должен быть освобожден от налогообложения в качестве дохода КИК.

Чтобы получить подтверждение такой позиции, мы направили запрос в ФНС и ждем на него ответ. Как только мы что-нибудь узнаем, то обязательно поделимся. Про другие льготы и исключения читайте у нас на сайте.

В ноябре прошлого года был принят закон, который вносит ряд изменений в регулирование КИК. Вот что нужно знать об этих изменениях.

Во-первых, существенно повышаются штрафы за непредставление ежегодного уведомления о КИК со 100 тыс. руб. до 500 тыс. руб. Штраф за непредставление финансовой отчетности может составить вплоть до 1 млн руб.

Во-вторых, изменены сроки подачи уведомлений о КИК для физических лиц. Теперь такие уведомления необходимо подавать до 30 апреля (ранее 20 марта). Этот срок соответствует сроку подачи декларации 3-НДФЛ.

В-третьих, отныне финансовую отчетность нужно подавать в любом случае, даже если прибыль КИК составила менее 10 млн руб. До 2021 года по таким КИК с прибылью ниже порогового значения не нужно было предоставлять в налоговую инспекцию никаких подтверждающих документов (кроме самого уведомления о КИК). Эта позиция была подтверждена в Письме Минфина России № 03-04-05/24157 от 21 апреля 2017 года.

В-четвертых, теперь можно заплатить единый налог в размере 5 млн руб. и не представлять никакой отчетности. С точки зрения финансов, это правило выгодно тем, кто ожидает что прибыль КИК превысит 38 млн руб.

Традиционно КИК и все, что с ними связано, не вызывают особого энтузиазма у людей, которые сталкиваются с этой сферой регулирования. Однако есть особенности, которые делают КИК привлекательным инструментом для целей личного налогового и финансового планирования. Давайте обозначим несколько таких нюансов.

Наличие КИК в низконалоговой юрисдикции может быть привлекательно для людей, которые инвестируют собственные средства в различные финансовые инструменты рынка ценных бумаг.

Во-первых, уплата налогов с прибыли КИК позволяет отсрочить уплату НДФЛ с традиционных доходов, полученных физическим лицом напрямую. НДФЛ уплачивается до 15 июля года, следующего за годом, когда был получен доход, то есть примерно через 6 месяцев. В то время как датой получения дохода в виде прибыли КИК признается 31 декабря календарного года, следующего за налоговым периодом, за который в соответствии с личным законом КИК составляется финансовая отчетность. Например, если финансовый год у КИК закончился 31 декабря 2018 года, то доход признается на 31 декабря 2019 года, а налог подлежит уплате до 15 июля 2020 года.

Во-вторых, КИК вправе вычитать понесенные расходы для целей расчета прибыли, в то время как физическое лицо достаточно ограничено в том, что оно может учитывать в качестве расходов для уменьшения базы. Кроме того, КИК вправе переносить убыток прошлых лет на будущие периоды, что физическое лицо делать не может.

В-третьих, при расчете прибыли КИК используются международные стандарты финансовой отчетности. Если же гражданин инвестирует в ценные бумаги напрямую, он должен полагаться на правила НК РФ и разъяснения регулятора, которые не всегда однозначны в своем толковании.

В-четвертых, есть пороговая величина в размере 10 млн руб., до которой прибыль КИК не подлежит декларации. НДФЛ же подлежит уплате со всех доходов автоматически.

В-пятых, на КИК не распространяются требования валютного контроля, которые распространяются на физических лиц, являющихся российскими валютными резидентами. Поэтому КИК может спокойно иметь счета в любых банках и совершать валютные операции без ограничений.

Статья подготовлена юристами Buzko Legal, которые консультируют по российскому и американскому праву. В нашем налоговом путеводителе для цифровых кочевников вы можете ознакомиться с другими базовыми понятиями и тактиками людей, которые могут позволить себе работать удаленно.

Активные иностранные компании

Согласно пункту 1 статьи 25.13-1 Налогового кодекса РФ, прибыль КИК освобождается от налогообложения, если КИК:

Активная иностранная компания.
Активная иностранная холдинговая компания.
Активная иностранная субхолдинговая компания.

Активная иностранная компания

Активная иностранная компания — это иностранная организация, у которой доля пассивных доходов составляет не более 20 процентов в общей сумме доходов организации.

Доля пассивных доходов определяется по данным финансовой отчетности. Финансовая отчетность — это неконсолидированная финансовая отчетность организации. А доля пассивных доходов определяется за период, за который в соответствии с личным законом этой иностранной организации составляется финансовая отчетность за финансовый год.

Пассивные доходы — это доходы от пассивной деятельности указаны в пункте 4 статьи 309.1 Налогового кодекса РФ. Вот они:

Дивиденды.
Доходы, получаемые в результате распределения прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений, в том числе при их ликвидации.
Процентный доход от долговых обязательств любого вида, включая облигации с правом на участие в прибылях и конвертируемые облигации.
Доходы от использования прав на объекты интеллектуальной собственности.
Доходы от реализации акций или уступки прав в иностранной организации, не являющейся юридическим лицом по иностранному праву.
Доходы по операциям с производными финансовыми инструментами.
Доходы от реализации недвижимого имущества.
Доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества.
Доходы от реализации инвестиционных паев паевых инвестиционных фондов.
Доходы от оказания консультационных, юридических, бухгалтерских, аудиторских, инжиниринговых, рекламных, маркетинговых услуг, услуг по обработке информации, а также от проведения НИОКР. Налоговым кодексом РФ не установлено критериев отнесения доходов, полученных от деятельности по договорам, условия которых предусматривают оказание или выполнение смешанных услуг или работ, к активным или пассивным доходам.
Доходы от услуг по предоставлению персонала.
Иные аналогичные доходы.

Иностранная холдинговая компания

Иностранная холдинговая компания — это иностранная организация, в отношении которой одновременно выполняются следующие условия:

Доля прямого участия российской организации — контролирующего лица в уставном капитале этой иностранной организации составляет не менее 75 процентов.
Доля участия этой иностранной организации хотя бы в одной иностранной организации составляет не менее 50 процентов.
Доля участия этой иностранной организации в иных иностранных организациях (при наличии) составляет не менее 15 процентов.
Период владения долями, указанными выше, составляет не менее чем 365 последовательных календарных дней на дату окончания финансового года в соответствии с личным законом этой иностранной организации.

Иностранная субхолдинговая компания

Иностранная субхолдинговая компания — это иностранная организация, в отношении которой одновременно выполняются следующие условия:

Доля прямого участия иностранной холдинговой компании в уставном капитале этой иностранной организации составляет не менее 75 процентов.
Доля участия этой иностранной организации хотя бы в одной иностранной организации составляет не менее 50 процентов.
Доля участия этой иностранной организации в иных иностранных организациях (при наличии) составляет не менее 15 процентов.
Период владения долями, указанными выше, составляет не менее чем 365 последовательных календарных дней на дату окончания финансового года в соответствии с личным законом этой иностранной организации.

Активная иностранная холдинговая компания

Освобождение от налогообложения прибыли предусмотрено также для активных иностранных холдинговых компаний, если доля доходов от пассивной деятельности этих компаний составляет не более 5 процентов в общей сумме доходов.

Активная иностранная холдинговая компания — это иностранная холдинговая компания, доходы (прибыль) у которой отсутствуют или доля пассивных доходов не превышает 5 процентов в общей сумме доходов этой иностранной холдинговой компании по данным ее финансовой отчетности за финансовый год.

При определении пассивных доходов не учитываются:

Дивиденды от активных иностранных компаний или активных иностранных субхолдинговых компаний.
Дивиденды от иностранных организаций, в отношении которых выполняется хотя бы одно из условий освобождения прибыли КИК от налогообложения.
Доходы от реализации или иного выбытия акций активных иностранных компаний, активных иностранных субхолдинговых компаний или иностранных организаций, в отношении которых выполняется хотя бы одно из условий освобождения прибыли КИК от налогообложения.

Активная иностранная субхолдинговая компания

Освобождение от налогообложения прибыли предусмотрено также для активных иностранных субхолдинговых компаний, если доля доходов от пассивной деятельности этих компаний составляет не более 5 процентов в общей сумме доходов.

Активная иностранная субхолдинговая компания — это иностранная субхолдинговая компания, доходы (прибыль) у которой отсутствуют или доля пассивных доходов не превышает 5 процентов в общей сумме всех доходов этой иностранной субхолдинговой компании по данным ее финансовой отчетности за финансовый год.

Освобождение от налога прибыли КИК по признаку «активности» дохода

В мировой практике режимы налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний (CFC/КИК) нацелены прежде всего на доходы, которые принято называть «пассивными». Это доходы, которые подконтрольная иностранная компания (а соответственно и контролирующее ее лицо) получает «автоматически», не предпринимая сколь-нибудь значимых усилий, направленных на их извлечение. Такой доход может быть как регулярным (например, дивиденды, проценты, роялти), так и разовым (например, доход от отчуждения акций или недвижимости).

Логика законодателя состоит в том, что пассивный доход считается менее оправданным с точки зрения целесообразности его освобождения от налогообложения в режиме КИК. Поэтому законодательство о КИК в большинстве стран направлено на то, чтобы подвергнуть национальному налогообложению тех контролирующих лиц, которым принадлежат иностранные компании, генерирующие только или преимущественно пассивный доход и не ведущие содержательной деятельности (то есть требующей реальных и регулярных действий, использования ресурсов, несения затрат и т.п.).

В одних странах законы о налогообложении прибыли КИК прямо исключают активный доход КИК из налогооблагаемой базы контролирующего лица, в результате чего налогообложению в рамках режима КИК в таких странах изначально подлежат только пассивные доходы. В ряде случаев компании с преимущественно активными доходами вообще не признаются контролируемыми.

В других странах, в том числе в России, принята несколько иная модель. В налоговую базу контролирующего лица включается вся прибыль КИК (то есть и пассивные, и активные доходы иностранной компании). Однако в случае, если доля активных доходов в общей структуре доходов компании однозначно преобладает (согласно действующему законодательству РФ составляет более 80%), то вся прибыль КИК и в части активных, и в части пассивных доходов, освобождается от налогообложения. Напротив, если доля пассивных доходов превышает (даже незначительно) установленный законом порог, налогообложению подвергаются суммарно и пассивные, и активные доходы.

Какой бы вариант ни использовался в той или иной стране резидентства контролирующего лица, активный характер бизнеса иностранной компании как правило позволяет претендовать на определенные льготы (active business exemption) – либо на освобождение от налога в части активных доходов, либо на освобождение от налога всех доходов, либо вообще на непризнание компании контролируемой.

Освобождение прибыли активных КИК по НК РФ

Статья 25.13-1 Налогового кодекса РФ (далее – НК РФ) содержит перечень оснований для освобождения прибыли КИК от налогообложения. Среди них предусмотрен случай, в котором КИК является «активной иностранной компанией» (абзац 2 подпункта 4 пункта 1 статьи 25.13-1 НК РФ).

Если КИК является «активной», ее прибыль освобождается от налогообложения на уровне контролирующего лица – налогового резидента РФ (по налогу на прибыль организаций, если это российская организация, либо по НДФЛ, если это физическое лицо).

Таким образом, ключевое значение здесь имеют конкретные виды деятельности иностранной компании и структура ее доходов, в которой могут преобладать соответственно активные либо пассивные доходы.

Международные корпоративные услуги:

Открытие счета в зарубежном банке ➔
Экспертные консультации ➔
Регистрация оффшоров ➔

Тест на «активность»

Активной иностранной компанией признается иностранная организация, у которой доля пассивных доходов (а именно – доходов, перечисленных в пункте 4 статьи 309.1 НК РФ), за ее финансовый период составляет не более 20 процентов в общей сумме доходов организации по данным такой финансовой отчетности за указанный период (пункт 3 статьи 25.13-1 НК РФ).

Отсюда следует, что в финансовой отчетности иностранной компании (примечаниях к ней) должен быть указан основной вид деятельности компании, осуществлявшейся в отчетном периоде, из чего должно явствовать, что все или бо́льшая часть доходов компании являются доходами от активной деятельности.

Также целесообразно, чтобы соответствующий вид (виды) деятельности были прямо прописаны в учредительных документах компании, а также отражались в иных документах – корпоративных, банковских и пр., которые могут представляться в налоговый орган в качестве подтверждения соблюдения условий освобождения прибыли КИК от налогообложения (перечень таких документов не предусмотрен, а поэтому не ограничен законом, о чем будет сказано ниже).

Если прибыль КИК определяется по правилам главы 25 НК РФ, то есть не на основании финансовой отчетности, составленной по ее личному закону или по МСФО, а на основании «иных документов», такие документы также должны показывать активный характер всех или большей части доходов.

Таким образом, «активной» для целей НК РФ признается иностранная компания, не получающая вообще или получающая только незначительную долю пассивных доходов.

Какие доходы относятся к «активным» по НК РФ?

НК РФ предлагает методом исключения признавать «активными» те доходы, которые не указаны в пункте 4 статьи 309.1 НК РФ.

Согласно данному пункту, доходы от пассивной деятельности включают:

дивиденды;
иные распределения прибыли или имущества, в том числе при ликвидации;
проценты по долговым обязательствам;
роялти (доходы от использования прав на объекты интеллектуальной собственности);
доходы от реализации акций (долей) и (или) уступки прав в иностранной организации, не являющейся юридическим лицом по иностранному праву;
доходы по операциям с производными финансовыми инструментами;
доходы от реализации недвижимого имущества;
доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, в том числе доходы от лизинговых операций, кроме судов, транспортных средств и контейнеров для международных перевозок;
доходы от реализации (в том числе погашения) инвестиционных паев паевых инвестиционных фондов;
доходы от оказания консультационных, юридических, бухгалтерских, аудиторских, инжиниринговых, рекламных, маркетинговых услуг, услуг по обработке информации, а также от проведения научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ;
доходы от услуг по предоставлению персонала;
иные доходы, аналогичные указанным в подпунктах 1 — 11.

Все доходы, которые не относятся ни к одному из вышеуказанных подпунктов, должны признаваться активными.

Таким образом, к видам деятельности КИК, порождающим активные доходы, могут быть, в частности, отнесены:

производственная деятельность;
торговая деятельность, в том числе торговое агентирование;
международная купля-продажа товаров, экспортно-импортные операции;
перевозка и транспортная экспедиция;
логистические услуги;
подрядные работы;
аренда/субаренда морских судов, судов смешанного (река — море) плавания или воздушных судов и (или) транспортных средств, а также контейнеров, используемых в международных перевозках (в силу прямого указания в НК РФ);
аренда/субаренда подземных хранилищ газа и трубопроводов, используемых для транспортировки углеводородов (в силу прямого указания в НК РФ) и др.

«Спорные» категории доходов

Как видим, перечень пассивных доходов, предусмотренный в статье 309.1 НК РФ, весьма широк и включает в том числе и такие неочевидные категории, как, например, консалтинг, бухгалтерия, аудит, маркетинг, инжиниринг, НИОКР, предоставление персонала. Все они, по мнению отечественного законодателя, относятся к пассивной деятельности, хотя на практике могут требовать от исполнителя значительных усилий и ресурсов.

Более того, подпункт 12 пункта 4 статьи 309.1 НК РФ («иные аналогичные доходы») намеренно оставляет некоторую «серую зону», в которую могут попасть доходы, прямо не перечисленные в законе как пассивные, но «аналогичные» им по мнению налоговых органов.

Неопределенность характера дохода может возникнуть, в частности, при осуществлении иностранной компанией комплекса разнородных видов деятельности в рамках одних и тех же договорных отношений с заказчиком, часть из которых может быть отнесена к активным, а часть – к пассивным доходам.

На вопрос о критериях отнесения доходов, полученных от деятельности по договорам, условия которых предусматривают оказание (выполнение) смешанных услуг (работ), к активным или пассивным доходам, Минфин России в письме от 30 августа 2017 г. № 03-12-11/2/55926 отметил лишь то, что «такими критериями могут выступать особенности порядка учета и отображения таких операций (отдельных идентифицируемых элементов одной операции) в финансовой отчетности организации».

Относительно активной/пассивной природы доходов КИК, возникающих от уступки дебиторской задолженности, имеется мнение Минфина России, высказанное в расширенном письме от 17.02.2017 № 03-12-11/2/9197, адресованном Российскому союзу промышленников и предпринимателей. Согласно пункту 11 указанного письма, при осуществлении операций по реализации прав требований доход по таким операциям может быть признан в качестве дохода от активной деятельности, в частности, в случае, если выручка (доход) по договору, дебиторская задолженность по которому была уступлена, квалифицируется в целях НК РФ как доход от активной деятельности (например, выручка от реализации товаров), и такая уступка является первичной. В случае, если уступка (переуступка) является последующей, а также если такие доходы могут быть квалифицированы как доходы, «аналогичные» пассивным (подпункт 12 пункта 4 статьи 309.1 НК РФ), то доход от такой операции признается доходом от пассивной деятельности.

Относительно доходов в виде комиссии брокера, депозитария и вознаграждение управляющей компании за оказание услуг по доверительному управлению средствами инвестиционных фондов или иных схем коллективного инвестирования, Минфин отметил, что такие виды доходов не указаны в перечне, определенном подпунктом 10 пункта 4 статьи 309.1 НК РФ (консультационные и др. услуги), и поэтому признаются активными доходами, если только по своей сути они не являются доходами, аналогичными доходам, перечисленным в подпунктах 1-11 пункта 4 статьи 309.1 НК РФ (письмо Минфина России от 02.08.2017 № 03-12-12/2/49466).

Доходы в виде курсовых разниц, признанные при составлении финансовой отчетности КИК, не учитываются при определении доли пассивных доходов (пункт 6.1 статьи 25.13-1 НК РФ). Равным образом для данных целей не учитываются и доходы, указанные в пункте 3 статьи 309.1 НК РФ (в виде сумм от переоценки долей в уставном капитале, ценных бумаг, производных финансовых инструментов; сумм прибыли (убытка) дочерних (ассоциированных) организаций (за исключением дивидендов); сумм расходов на формирование резервов и доходов от восстановления резервов).

Контролирующее лицо иностранной компании, налогообложение и отчетность

Ст. 25.13 НК РФ установлено, что контролируемой иностранной компанией (КИК) признается иностранная организация, удовлетворяющая одновременно всем следующим условиям:

— организация не признается налоговым резидентом Российской Федерации;

— контролирующим лицом организации являются организация и (или) физическое лицо, признаваемые налоговыми резидентами Российской Федерации.

Контролирующим лицом иностранной организации признаются следующие лица:

— физическое или юридическое лицо, доля участия которого в этой организации составляет более 25 процентов;

— физическое или юридическое лицо, доля участия которого в этой организации (для физических лиц — совместно с супругами и несовершеннолетними детьми) составляет более 10 процентов, если доля участия всех лиц, признаваемых налоговыми резидентами Российской Федерации, в этой организации (для физических лиц — совместно с супругами и несовершеннолетними детьми) составляет более 50 процентов;

— лицо, которое осуществляет контроль над организацией в своих интересах или в интересах своего супруга и несовершеннолетних детей (даже если не выполняются условия в отношении доли участия).

Контроль над иностранной организацией выражается в виде оказания или возможности оказания определяющего влияния на решения, принимаемые такой иностранной организацией, по вопросу распределения прибыли (дохода) после налогообложения (п. 7 ст. 25.13 НК РФ).

На основании пп. 3 п. 3.1 ст. 23, пп. 2 п. 1 ст. 25.14 НК РФ налогоплательщики — налоговые резиденты Российской Федерации в случаях и порядке, предусмотренных НК РФ, уведомляют налоговый орган:

— о своем участии в иностранных организациях (в случае, если доля такого участия превышает 10 процентов);

— о контролируемых иностранных компаниях (КИК), контролирующими лицами которых они являются.

А) Уведомление об участии в иностранных организациях представляется в общем случае в срок не позднее трех месяцев с даты возникновения (изменения доли) участия в такой иностранной организации, являющегося основанием для представления такого уведомления.

При этом п.3 ст. 25.14 НК РФ определено, что если физическое лицо, не являвшееся налоговым резидентом РФ в момент возникновения оснований для представления уведомления об участии в иностранных организациях, признается налоговым резидентом РФ по итогам календарного года, то уведомление об участии в иностранных организациях представляется таким физическим лицом в срок не позднее 1 марта года, следующего за указанным календарным годом.

Указанное уведомление представляется физическим лицом при наличии у него на 31 декабря календарного года, по итогам которого такое физическое лицо признается налоговым резидентом РФ, доли участия в иностранной организации, размер которой превышает 10%.

Неправомерное непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговый орган уведомления об участии в иностранных организациях или представление уведомления об участии в иностранных организациях, содержащего недостоверные сведения, влечет взыскание штрафа в размере 50.000 рублей в отношении каждой иностранной организации, сведения о которой не представлены либо в отношении которой представлены недостоверные сведения (ст. 129.6 НК РФ).

Б) Физические лица уведомление о КИК должны представить в срок не позднее 30 апреля года, следующего за налоговым периодом, в котором контролирующим лицом признается доход в виде прибыли КИК в соответствии с главой 23 или 25 НК РФ (п. 2 ст. 25.14 НК РФ).

Вместе с уведомлением о КИК должны быть представлены документы, подтверждающие размер прибыли (убытка) КИК (финансовая отчетность, аудиторское заключение по такой финансовой отчетности КИК, если в соответствии с личным законом или учредительными (корпоративными) документами этой КИК установлено обязательное проведение аудита такой финансовой отчетности или аудит осуществляется иностранной организацией добровольно).

Неправомерное непредставление в установленный срок контролирующим лицом в налоговый орган уведомления о КИК за календарный год или представление контролирующим лицом в налоговый орган уведомления о КИК, содержащего недостоверные сведения, влечет взыскание штрафа в размере 500.000 рублей по каждой контролируемой иностранной компании, сведения о которой не представлены либо в отношении которой представлены недостоверные сведения (ст. 129.6 НК РФ).

Прибыль КИК учитывается при определении налоговой базы у налогоплательщика — контролирующего лица в доле, соответствующей доле участия этого лица в КИК на дату принятия решения о распределении прибыли, принятого в календарном году, следующем за налоговым периодом по соответствующему налогу для налогоплательщика — контролирующего лица, на который приходится дата окончания финансового года в соответствии с личным законом этой КИК, а в случае, если такое решение не принято, то на 31 декабря календарного года, следующего за налоговым периодом по соответствующему налогу для налогоплательщика — контролирующего лица, на который приходится дата окончания финансового года КИК (п. 3 ст. 25.15 НК РФ).

Таким образом, по итогам того налогового периода, в котором физическое лицо, являющееся контролирующим лицом иностранной компании, будет признаваться налоговым резидентом РФ, оно обязано будет представить в налоговый орган РФ:

— уведомление об участии в иностранных организациях — в срок до 1 марта следующего календарного года;

— уведомление о КИК за текущий год с приложением подтверждающих документов – в срок до 30 апреля следующего календарного года.

Налогообложение прибыли КИК.

Объектом налогообложения НДФЛ для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ признается доход, полученный от источников в РФ и доход, полученный от источников за пределами РФ (ст. 209 НК РФ).

Согласно п.8.1 ст. 208 НК РФ для физических лиц, признаваемых в соответствии с НК РФ контролирующими лицами КИК, к доходам, полученным от источников за пределами Российской Федерации, относятся суммы прибыли этой КИК, определяемые в соответствии со ст. 309.1 НК РФ.

Для доходов в виде сумм прибыли КИК датой фактического получения дохода признается последнее число налогового периода по налогу, следующего за календарным годом, на который приходится дата окончания периода, за который составляется финансовая отчетность за финансовый год в соответствии с личным законом иностранной организации (п.1.1 ст. 223 НК РФ).

Таким образом, физическое лицо определяет свой налоговый статус в налоговом периоде, следующем за налоговым периодом, в котором завершился финансовый год контролируемой иностранной компании.

Например, по прибыли КИК за 2020 год датой фактического получения дохода физического лица в виде сумм прибыли такой компании признается 31 декабря 2021 г.

Налоговые резиденты РФ, получающие доходы от источников за пределами РФ, обязаны на основании ст. 229 НК РФ представить в налоговый орган по месту жительства налоговую декларацию, исходя из сумм таких доходов, не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Т.е. в налоговую декларацию за 2021 год, подаваемую до 30 апреля 2022 г., необходимо включить суммы прибыли КИК за 2020 год (если нет оснований для освобождения).

Прибылью (убытком) КИК признается сумма прибыли (убытка) этой компании, рассчитанная в соответствии со ст. 309.1 НК РФ, с учетом ряда особенностей.

Прибыль (убыток) КИК определяется одним из следующих способов:

Способ 1. По данным финансовой отчетности КИК, составленной в соответствии с личным законом такой компании за финансовый год. В этом случае прибылью (убытком) КИК признается величина прибыли (убытка) этой компании до налогообложения.

Данный способ применяется при выполнении одного из следующих условий:

— постоянным местонахождением этой КИК является иностранное государство, с которым имеется международный договор РФ по вопросам налогообложения, за исключением государств (территорий), не обеспечивающих обмена информацией для целей налогообложения с РФ;

— в отношении финансовой отчетности представлено аудиторское заключение, которое не содержит отрицательного мнения или отказа в выражении мнения.

В целях определения прибыли (убытка) КИК используется неконсолидированная финансовая отчетность такой компании, составленная в соответствии со стандартом, установленным личным законом такой компании. Если он не установлен, то по данным финансовой отчетности, составленной по МСФО.

В случае, если в соответствии с личным законом КИК ее финансовая отчетность не подлежит обязательному аудиту, определение прибыли (убытка) такой КИК осуществляется на основании финансовой отчетности, аудит которой проведен в соответствии с международными стандартами аудита. Соблюдение данного условия не требуется, если постоянным местонахождением КИК является иностранное государство, с которым у РФ есть международный договор РФ по вопросам налогообложения.

Способ 2. По правилам, установленным главой 25 НК РФ для налогоплательщиков — российских организаций.

Данный вариант применяется контролирующим физическим лицом:

— в случае невыполнения вышеуказанных условий, установленных для применения Способа 1;

— по выбору контролирующего физического лица при условии, что выбор такого порядка определения прибыли (убытка) КИК отражен в налоговой декларации по НДФЛ и такой порядок подлежит применению в отношении соответствующей контролируемой иностранной компании в течение не менее пяти лет с даты начала его применения.

Сумма прибыли (убытка) КИК должна быть подтверждена документами, позволяющими определить сумму прибыли. Такими документами, в частности, могут быть выписки с расчетных счетов КИК, первичные документы, подтверждающие произведенные операции согласно обычаям делового оборота иностранной компании и проч.

Основания для освобождения прибыли КИК от налогообложения.

Ст. 25.13-1 и ст. 309.1 НК РФ предусмотрен ряд освобождений от налогообложения прибыли КИК.

А) Освобождение по суммовому порогу.

Прибыль КИК учитывается при определении налоговой базы по НДФЛ за налоговый период в случае, если ее величина, рассчитанная в соответствии одним из вышеуказанных способов, составила более 10 миллионов рублей.

В этом случае прибыль КИК не отражается в налоговой декларации по форме 3-НДФЛ.

Б) Освобождение по уровню налогообложения.

Прибыль КИК не облагается налогом в РФ, если по итогам финансового года эффективная ставка налогообложения прибыли для этой иностранной организации составляет не менее 75 процентов средневзвешенной налоговой ставки по налогу на прибыль организаций (20%).

Дополнительное условие для применения данного основания: местонахождением КИК является государство (территория), с которым имеется международный договор РФ по вопросам налогообложения, за исключением государств (территорий), не обеспечивающих обмен информацией для целей налогообложения с РФ.

В) Освобождение активных компаний.

Прибыль КИК освобождается от налогообложения, если она является активной иностранной компанией.

Активной иностранной компанией признается иностранная организация, у которой доля пассивных доходов за финансовый год составляет не более 20 процентов в общей сумме доходов организации по данным такой финансовой отчетности за указанный период (п.3 ст. 25.13-1 НК РФ).

Перечень пассивных доходов установлен п. 4 ст. 309.1 НК РФ:

— доходы, получаемые в результате распределения прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений, в том числе при их ликвидации;

— процентный доход от долговых обязательств любого вида, включая облигации с правом на участие в прибылях и конвертируемые облигации;

— доходы от использования прав на объекты интеллектуальной собственности;

— доходы от реализации акций (долей) и (или) уступки прав в иностранной организации, не являющейся юридическим лицом по иностранному праву;

— доходы по операциям с производными финансовыми инструментами;

— доходы от реализации недвижимого имущества;

— доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, в том числе доходы от лизинговых операций;

— доходы от реализации (в том числе погашения) инвестиционных паев паевых инвестиционных фондов;

— доходы от оказания консультационных, юридических, бухгалтерских, аудиторских, инжиниринговых, рекламных, маркетинговых услуг, услуг по обработке информации, а также от проведения научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ;

— доходы от услуг по предоставлению персонала;

Перечень является открытым, так как к пассивным доходам можно отнести любые доходы, которые будут признаны аналогичными доходам, указанным в пп. 1 — 11 п. 4 ст. 309.1 НК РФ (пп. 12 п. 4 ст. 309.1 НК РФ).

При этом при определении доли пассивных доходов для применения освобождения от налогообложения не учитываются курсовые разницы и доходы, которые исключаются при расчете налоговой базы по КИК.

К активным доходам можно отнести все доходы, которые не будут пассивными, например доходы от торговли, СМР, выполненных работ (п. 5 ст. 309.1 НК РФ).

Для применения освобождения от налогообложения прибыли КИК налогоплательщик, осуществляющий контроль над КИК, представляет в налоговый орган по месту своего нахождения документы, подтверждающие соблюдение условий для такого освобождения (одновременно с подачей уведомления о КИК).

Во всех иных случаях прибыль КИК должна быть включена в доход контролирующего физического лица за следующий календарный год и отражена в налоговой декларации по форме 3-НДФЛ.