ФСБУ 6/2020: начисление амортизации ОС с даты признания
ФСБУ 6/2020 «Основные средства», обязательный к применению с 2022 года, разрешает предприятиям амортизировать основные средства либо с даты их признания в бухгалтерском учете, либо с первого числа месяца, следующего за месяцем признания. Скоро в «1С:Бухгалтерии 8 КОРП» пользователи смогут выбирать момент начала начисления амортизации основных средств (тем предприятиям, которые готовят аудируемую отчетность и хотят приблизить ее к требованиям МСФО, рекомендуется использовать версию КОРП). Эксперты 1С рассказывают о новых возможностях программы.
Начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2022 год организации должны применять Федеральные стандарты бухгалтерского учета ФСБУ 6/2020 «Основные средства» и ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения», утвержденные приказом Минфина России от 17.09.2020 № 204н.
Новый стандарт по учету основных средств (ОС) изменил порядок начисления их амортизации. В частности, организации теперь могут выбирать момент начала и, соответственно, момент прекращения начисления амортизации.
Изменения в правилах начала и окончания начисления амортизации ОС
Порядок начала и окончания начисления амортизации основных средств установлен пунктом 33 ФСБУ 6/2020.
По общему правилу начисление амортизации начинается с момента признания объекта ОС в бухгалтерском учете и прекращается с момента его списания. Аналогичное требование приведено в пункте 55 МСФО (IAS) 16 «Основные средства» (введен в действие на территории РФ приказом Минфина России от 28.12.2015 № 217н).
По решению организации начисление амортизации допускается начинать с первого числа месяца, следующего за месяцем признания объекта ОС в бухгалтерском учете, и прекращать с первого числа месяца, следующего за месяцем списания объекта ОС.
Прежнее ПБУ 6/01 «Учет основных средств» (утв. приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н) не давало организациям такого выбора: в нем был предусмотрен только второй вариант. Этот же вариант – единственный, предусмотренный пунктом 4 статьи 259 НК РФ (порядок налогового учета остается без изменений). Таким образом, начисление амортизации с первого числа месяца, следующего за месяцем признания объекта ОС в бухгалтерском учете, позволяет сблизить бухгалтерский учет с налоговым.
Выбор начала начисления амортизации ОС в программе
Скоро в «1С:Бухгалтерии 8 КОРП» появится вариант начисления амортизации основных средств с даты их признания в бухгалтерском учете. Новая возможность ориентирована на предприятия, которые намерены приблизить свою отчетность к требованиям МСФО.
Начало начисления амортизации ОС можно выбрать в настройках учетной политики (раздел Главное – Учетная политика). Переключатель Начисление амортизации начинается можно установить в одно из двух положений (рис. 1):
С даты принятия к учету;
Со следующего месяца.
Рис. 1. Настройка начала начисления амортизации
Если начисление амортизации начинается с момента признания объекта ОС в бухгалтерском учете и прекращается с момента его списания, то расчет суммы амортизации в первом и последнем месяце выполняется исходя из количества дней использования ОС. Иными словами, в месяце признания актива начисляется только часть суммы ежемесячной амортизации – за дни с момента его признания. А в месяце списания актива – только за дни до момента его списания.
Такой же порядок действует и в месяцах, когда меняется стоимость основного средства, например, при его модернизации. То есть стоимость модернизации объекта ОС начинает амортизироваться с даты ее завершения. В большинстве месяцев, когда никаких событий с основным средством не происходит, несмотря на разное количество дней в месяцах, суммы амортизации оказываются равными. Это сделано, чтобы упростить контроль правильности расчета.
Порядок расчета иллюстрируется справкой-расчетом амортизации.
Пока новая возможность имеет ряд ограничений. Начисление амортизации с момента принятия ОС к учету:
поддерживается только при линейном методе начисления амортизации и при способе начисления амортизации пропорционально количеству продукции (объему работ в натуральном выражении);
не поддерживается при расчете обесценения ОС.
Начисление амортизации ОС с даты его принятия к учету
Рассмотрим новые возможности программы на примере.
Пример
В 2021 году в настройках учетной политики организации переключатель Начисление амортизации начинается установлен в положение Со следующего месяца.
Поэтому компрессор, принятый к учету в октябре 2021 года, начинает амортизироваться с ноября 2021 года и в бухгалтерском, и в налоговом учете. При проведении регламентной операции Амортизация и износ основных средств, входящей в обработку Закрытие месяца за ноябрь 2021 года, формируются проводки:
Дебет 26 (20.01) Кредит 02.01
— на сумму амортизации компрессора, которая и в бухгалтерском, и в налоговом учете составляет 3 100 руб. (186 000 руб. / 60 мес.).
С 2022 года меняются настройки учетной политики: переключатель Начисление амортизации начинается необходимо установить в положение С даты принятия к учету (рис. 1).
При проведении регламентной операции Амортизация и износ основных средств за январь 2022 года формируются проводки:
Дебет 26 (20.01) Кредит 02.01
— на сумму амортизации компрессора, которая в бухгалтерском и налоговом учете составляет 3 100 руб.;
Дебет 26 (20.01) Кредит 02.01
— на сумму амортизации струйной мельницы, которая в бухгалтерском учете составляет 5 161,29 руб. В налоговом учете мельница начнет амортизироваться только со следующего месяца.
Детальный расчет амортизации в бухгалтерском учете приведен в Справке-расчете амортизации (рис. 2).
Рис. 2. Справка-расчет амортизации
Проанализируем расчет амортизации струйной мельницы за январь 2022 года:
балансовая стоимость ОС (первоначальная стоимость за вычетом накопленной амортизации и обесценения) – 480 000 руб. (480 000 руб. — 0 руб. — 0 руб.);
стоимость, подлежащая амортизации (разность между балансовой и ликвидационной стоимостью) – 480 000 руб. (480 000 руб. — 0 руб.);
оставшийся срок полезного использования – 60 мес.;
количество дней использования – 20, поскольку мельница принята к учету 12.01.2022;
доля амортизации (коэффициент использования ОС) – 20/31 (количество дней использования, деленное на количество дней в месяце);
сумма амортизации с учетом коэффициента использования – 5 161,29 руб. (480 000 руб. / 60 мес. х 20/31).
При проведении регламентной операции Амортизация и износ основных средств за февраль 2022 года формируются проводки:
Дебет 26 (20.01) Кредит 02.01
— на сумму амортизации компрессора, которая в бухгалтерском и налоговом учете составляет 3 100 руб., и на сумму амортизации струйной мельницы, которая в бухгалтерском и налоговом учете составляет 8 000 руб. (480 000 / 60 мес.).
Поскольку в бухгалтерском и налоговом учете порядок начисления амортизации отличается, между балансовой и налоговой стоимостью ОС возникают временные разницы, а в учете отражается отложенный налоговый актив (ОНА) или отложенное налоговое обязательство (ОНО) (п.п. 11, 14, 15 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций», утв. приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н). При списании основного средства ОНА или ОНО погашается.
От редакции. Актуальную информацию о новых возможностях «1С:Бухгалтерии 8» редакции 3.0 и других программ 1С см. в справочнике «Информация об обновлениях программных продуктов 1С:Предприятие» раздела «Инструкции по учету в программах 1С» .
Амортизация с даты приемки на учет ОС в 1С
Начало и конец начисления амортизации установите в учетной политике БУ.
Начало начисления амортизации возможно:
- с даты признания ОС в БУ (только в КОРП);
- с 1-го числа месяца, следующего за месяцем признания ОС в БУ.
Прекращение начисления амортизации возможно:
- с момента списания ОС с БУ (только в КОРП);
- с 1-го числа месяца, следующего за месяцем списания ОС в БУ.
- первоначальная стоимость – 600 000 руб.;
- определены СПИ:
- БУ – 5 лет,
- НУ – 5 лет,
Пошаговая инструкция
Дата Дебет Кредит Сумма БУ Сумма НУ Наименование операции Документы (отчеты) в 1С Дт Кт Приобретение ОС 20 мая 08.04.2 60.01 600 000 600 000 600 000 Принятие к учету внеоборотного актива Поступление (акт, накладная, УПД) —
Основные средства19.01 60.01 120 000 120 000 Принятие к учету НДС 01.01 08.04.2 600 000 600 000 600 000 Ввод в эксплуатацию ОС Начисление амортизации за май 31 мая 26 02.01 3 900 Начисление амортизации Закрытие месяца —
Амортизация и износ ОСНачисление амортизации за июнь 30 июня 26 02.01 10 000 10 000 10 000 Начисление амортизации Закрытие месяца —
Амортизация и износ ОСНачисление амортизации начинается – С даты принятия к учету ( Главное – Учетная политика )
Возникают разницы по амортизации в БУ и НУ.
Амортизация начисляется ежемесячно при процедуре Закрытия месяца
Регламентная операция Амортизация и износ основных средств ( Операции – Закрытие месяца )
Проводки
- в БУ – с даты приемки ОС;
- в НУ – со следующего месяца после приемки ОС.
Возникают разницы по амортизации в БУ и НУ.
Расчет амортизации за неполный месяц
Амортизация в первый и последний месяц рассчитывается исходя из количества календарных дней использования ОС.
Расчет амортизации
Расчет амортизации в БУ (п. 35 ФСБУ 6/2020)
Ам.мес = (С баланс. – С ликв.) / СПИ ост.
- Ам.мес за полный месяц май = (600 000 – 0)/60 мес.= 10 000 руб.
- Доля амортизации за май = 12 дней / 31 день = 0,387 ≈ 0,39
- Ам.мес (за 12 дней мая) = 10 000 руб. * 0,39 = 3 900 руб.
Отчет Справка-расчет амортизации ( Справки-расчеты – Амортизация )
Амортизация в НУ
Отчет Справка-расчет амортизации ( Справки-расчеты – Амортизация )
В НУ амортизация начисляется со следующего месяца после ввода в эксплуатацию ОС – с июня.
См. также:
Подписывайтесь на наши YouTube и Telegram чтобы не пропустить
важные изменения 1С и законодательстваПомогла статья?
Получите еще секретный бонус и полный доступ к справочной системе БухЭксперт8 на 14 дней бесплатно
Бухгалтерский и налоговый учёт амортизации основных средств в 2022 году
С 2022 года бухгалтерский учёт основных средств нужно вести в соответствии с новым ФСБУ 6/2020 . Этот стандарт предусматривает немало нововведений, которые касаются, в том числе, и амортизации.
По каким объектам нужно начислять амортизацию в бухучёте
Компания в общем случае должна амортизировать все принадлежащие ей основные средства (ОС). Теперь это относится и к коммерческим, и к некоммерческим организациям.
Есть категории объектов ОС, по которым начислять амортизацию не нужно ( п. 28 ФСБУ 6/2020 ):
- Инвестиционная недвижимость , если компания учитывает её по переоценённой стоимости. К инвестиционной относится недвижимость, которую компания приобрела для перепродажи с наценкой или сдачи в аренду ( п. 11 ФСБУ 6/2020 ).
- Основные средства , которые не теряют свои потребительские свойства со временем. Например, земля и другие природные объекты.
- Объекты, которые законсервированы в целях, связанных с мобилизацией. Если основное средство не используют по любой другой причине, его нужно продолжать амортизировать на общих основаниях ( п. 29, 30 ФСБУ 6/2020 ).
Периодичность и дата начисления амортизации
По новым правилам начинать начисление амортизации в общем случае нужно с даты, когда объект признан в бухучёте, а завершать — в дату его списания. Можно продолжать использовать ранее действовавший порядок: начинать и завершать начисление амортизации с 1 числа следующего месяца после даты признания или списания объекта. Но нужно упомянуть об этом в учётной политике ( п. 33 ФСБУ 6/2020) .
Теперь не обязательно начислять бухгалтерскую амортизацию ежемесячно . Компания может делать это один раз за отчётный период. По умолчанию это год, если организация не сдаёт промежуточную бухгалтерскую отчётность по требованию закона или по решению собственников.
Можно продолжать начислять амортизацию раз в месяц, например, если эти данные нужны для управленческой отчётности. Это правило тоже нужно отразить в учётной политике.
Амортизация основных средств в деталях
Спикеры — известные эксперты в бухгалтерии и участники разработки новых ФСБУ:
- Алексей Иванов — директор по знаниям и развитию учётной системы интернет-бухгалтерии «Моё дело».
- Людмила Архипкина — ведущий методолог по бухгалтерскому учёту и налогообложению интернет-бухгалтерии «Моё дело».
Бухгалтерский и налоговый учёт амортизации основных средств в 2022 году
Все новации в одном вебинаре
Получите бесплатное видео с экспертным обзором!
Оставьте заявку в форме ниже, и мы вышлем вам запись.
Исходные данные для расчёта амортизации
Первоначальная стоимость
Для того, чтобы рассчитать амортизацию, нужно знать первоначальную стоимость объекта ОС. Это сумма всех капитальных вложений, связанных с его покупкой или созданием ( п. 12 ФСБУ 6/2020 и п. 10 ФСБУ 26/2020 ). Первоначальная стоимость в течение времени использования объекта может изменяться:
- Увеличиваться в результате модернизации, реконструкции и других подобных операций ( п. 24 ФСБУ 6/2020 ).
- Увеличиваться или уменьшаться при переоценке, если компания приняла такое решение в отношении данной группы объектов ( п. 13 ФСБУ 6/2020 ).
После каждого такого изменения нужно будет рассчитывать амортизацию, исходя из новой первоначальной стоимости . Кроме первоначальной стоимости для расчёта потребуются элементы амортизации: срок полезного использования, ликвидационная стоимость и способ начисления. Подробнее о них расскажем далее.
Срок полезного использования (СПИ)
Компания определяет СПИ самостоятельно, исходя из технических характеристик объекта, планируемых условий его эксплуатации, принятой инвестиционной программы по замене основных средств и т. п. ( п. 9 ФСБУ 6/2020 ).
Ликвидационная стоимость
Это ещё одно нововведение, предусмотренное ФСБУ 6/2020. В общем случае предполагается, что по окончании СПИ организация получит от объекта дополнительную выгоду . Например, основное средство можно продать, сдать в металлолом, разобрать на запчасти или стройматериалы и т. п. Основное средство после завершения СПИ должно отражаться в бухучёте не по нулевой, а по ликвидационной стоимости ( п. 32 ФСБУ 6/2020 ).
Если балансовая стоимость объекта становится меньше ликвидационной , например, после уценки, начисление амортизации нужно прекратить. Балансовая стоимость — это разность между первоначальной стоимостью объекта, с учётом всех изменений, если они были, и накопленной амортизацией.
Ликвидационную стоимость можно признать равной нулю и полностью списать стоимость объекта в течение СПИ. Для этого должно выполняться одно из следующих условий ( п. 31 ФСБУ 6/2020 ):
- Компания не ожидает поступлений, связанных с выбытием объекта в конце СПИ.
- Данные поступления нельзя оценить, либо они несущественны. Критерии существенности нужно закрепить в учётной политике. Например, это может быть определённый процент от первоначальной стоимости объекта.
Способ начисления амортизации
В новом стандарте предусмотрены три способа: линейный, уменьшаемого остатка и пропорционально количеству продукции ( объёму работ ). Конкретный способ нужно применять к каждой группе основных средств ( п. 34 ФСБУ 6/2020 ).
Выбирать способ начисления амортизации нужно таким образом, чтобы он максимально полно отражал распределение во времени экономических выгод, которые компания получит от объекта.
Подробнее о каждом из способов расскажем ниже.
Компания должна проверять и, при необходимости, пересматривать, элементы амортизации не реже, чем раз в год. Проверку нужно проводить и чаще, если есть основания полагать, что тот или иной элемент может измениться. Например, при существенном изменении рыночных цен .
Как начислять амортизацию линейным способом
Линейный способ амортизации нужно применять, если объект основных средств удовлетворяет двум условиям ( п. 35 ФСБУ 26/2020 ):
- Срок полезного использования (СПИ) определяется периодом, в течение которого объект приносит организации экономическую выгоду.
- В течение всего СПИ компания использует объект с одинаковой интенсивностью и получает выгоду от него равномерно.
Примеры таких объектов — здания и другая недвижимость . Также линейный способ можно применять и для оборудования, если интенсивность его использования не меняется за время СПИ.
При линейном способе стоимость объекта переносят на затраты равномерно в течение всего СПИ. При этом амортизация за каждый период равна отношению разности между балансовой и ликвидационной стоимостью к оставшейся части СПИ.
Пример 1
Компания «ПромДеталь» купила фрезерный станок за 850 000 руб. Организация планирует использовать его 8 лет с одинаковой интенсивностью, а затем продать на металлолом за 50 000 руб. Амортизация за первый год: (850 000 руб. — 50 000 руб.) / 8 лет = 100 000 руб. За второй год: (850 000 руб. — 50 000 руб. — 100 000 руб.) / 7 лет = 100 000 руб.
И так до конца срока. Если все исходные данные в течение СПИ останутся неизменными, то амортизация за каждый год будет равна 100 000 руб. Предположим, что организация после двух лет эксплуатации станка пересмотрела его ликвидационную стоимость. Повысились цены на металл и бухгалтер, получив информацию от коммерческой службы, решил, что доход от продажи металлолома составит 80 000 руб. Тогда амортизация, начиная с третьего года эксплуатации, уменьшится: (850 000 руб. — 200 000 руб. — 80 000 руб.) / 6 лет = 95 000 руб.
Как начислять амортизацию способом уменьшаемого остатка
Способ уменьшаемого остатка также применяют для объектов, у которых СПИ определён как период. Но в данном случае речь идет об основных средствах, которые компания использует неравномерно: более интенсивно в начале СПИ и в щадящем режиме — ближе к его завершению. Например, так эксплуатируют транспортные средства и производственное оборудование.
Методику начисления амортизации в этом случае компания должна разработать самостоятельно. Единственное условие — от периода к периоду суммы амортизации должны снижаться . Например, можно рассчитывать амортизацию по аналогии с линейным способом, но применять коэффициенты, которые постепенно уменьшаются. Обосновать размер коэффициентов можно на основании заключений технических подразделений, которые отвечают за обслуживание данного объекта.
Пример 2
Воспользуемся условиями примера 1 и предположим, что компания планирует в первые годы использовать станок более интенсивно, а затем снизить нагрузку на него. Коэффициенты, которые характеризуют интенсивность использования станка, бухгалтер получил от начальника цеха. Результаты расчёта приведены в таблице.
Например, амортизация за первый год: (850 000 руб. — 50 000 руб.) / 8 лет х 2 = 200 000 руб. За второй год: (850 000 руб. — 50 000 руб. — 200 000 руб.) / 7 лет х 1,8 = 154 285,71 руб.
Как начислять амортизацию пропорционально объёмам
Если срок полезного использования ОС привязан к объёмам выпущенной продукции или выполненных работ, амортизацию начисляют пропорционально этим объёмам ( п. 36 ФСБУ 6/2020 ). Здесь речь идёт об объёмах в натуральном выражении, привязывать амортизацию к выручке нельзя.
Чтобы определить сумму амортизации за период при этом способе, нужно:
- Рассчитать разность между балансовой и ликвидационной стоимостью объекта на начало периода.
- Определить отношение между натуральным показателем за период и его остатком до конца СПИ.
- Перемножить величины из пунктов 1 и 2.
Пример 3
Компания «АвтоПлюс» купила микроавтобус для пассажирских перевозок за 6 500 000 руб. Организация собирается использовать его в течение 5 лет, а затем продать за 1 500 000 руб. Бухгалтер получил от службы главного механика информацию о планируемом пробеге на период СПИ. Результаты расчёта приведены в таблице:
Например, амортизация за первый год: (6 500 000 руб. — 1 500 000 руб.) х (70 тыс. км / 250 тыс. км) = 1 400 000 руб. За второй год: (6 500 000 руб. — 1 500 000 руб. — 1 400 000 руб.) х (60 тыс. км / 180 тыс. км) = 1 200 000 руб.
Как отражать амортизацию в бухучёте
Для учёта амортизации основных средств предназначен счёт 02.
По кредиту этого счёта отражают начисление амортизации в корреспонденции со счетами по учёту затрат или капвложений:
Дт 08 (20, 23, 25, 26. ) — Кт 02
Также по кредиту счёта 02 нужно показать увеличение амортизации по другим причинам, например, в результате дооценки объекта:
Дт 83 — Кт 02
По дебету счета 02 отражают уменьшение начисленной амортизации:
Дт 02 — Кт 01 — списание амортизации при продаже или ином выбытии ОС
Дт 02 — Кт 83 — уменьшение амортизации при уценке
Налоговый учёт амортизации
Какие виды имущества относятся к амортизируемому для налогового учёта
Для того, чтобы имущество можно было признать амортизируемым в налоговом учёте, оно должно соответствовать следующим условиям ( п. 1 ст. 256 НК ):
1. Объект находится в собственности организации, либо является предметом лизинга п ри выполнении следующих условий:
- договор лизинга заключён до 01.01.2022;
- имущество по договору находится на балансе лизингополучателя.
2. Первоначальная стоимость объекта превышает 100 тыс. руб.
3. Организация использует объект в деятельности, направленной на получение дохода.
4. Срок полезного использования имущества превышает 12 месяцев.
Амортизация не начисляется по следующим видам имущества ( п. 2 ст. 256 НК ):
- Земельные участки, водные и другие природные объекты.
- Объекты незавершенного строительства.
- Имущество бюджетных и некоммерческих организаций, кроме объектов, используемых для предпринимательской деятельности.
- Объекты внешнего благоустройства, например, относящиеся к дорожной сети.
- Объекты, в отношении которых организация использовала право на налоговые вычеты.
- Объекты, приобретённые или построенные за счёт бюджетных средств.
Начисление амортизации в налоговом учёте нужно приостановить , если объект по решению руководителя ( п. 3 ст. 256 НК ):
- Переведён на консервацию на срок свыше трёх месяцев.
- Находится на реконструкции или модернизации в течение длительного периода (свыше 12 месяцев) и в это время не используется для получения дохода.
Периодичность и дата начисления амортизации
В налоговом учёте амортизацию начисляют только ежемесячно ( п. 2 ст. 259 НК ). Начинать начисление амортизации нужно с 1 числа следующего месяца после того, как компания ввела объект в эксплуатацию ( п. 4 ст. 259 НК ). Завершать начисление — с 1 числа того месяца, в котором объект выбыл, был списан или исключён из состава амортизируемого имущества ( п. 5, 6 ст. 259.1 и п. 8 ст. 259.2 НК ).
Если компания ликвидируется или проходит реорганизацию, начислять амортизацию нужно до того месяца включительно, в котором был завершён один из этих процессов. Вновь созданная или реорганизуемая компания должна начать начислять амортизацию с первого месяца после даты её государственной регистрации ( п. 5 ст. 259 НК ).
Элементы амортизации в налоговом учёте
В налоговом учёте нет термина «элементы амортизации», но сами элементы присутствуют, хотя порядок их определения существенно отличается от принятого в бухучёте.
Первоначальная стоимость
В налоговом учёте первоначальная стоимость объекта ОС в общем случае равна сумме расходов на его покупку или создание, а при необходимости — доставку и доведение до пригодного для эксплуатации состояния ( п. 1 ст. 257 НК ).
Есть особые случаи определения первоначальной стоимости:
- Если основное средство получено безвозмездно или выявлено в результате инвентаризации, его оценивают по рыночной цене.
- Для основных средств, полученны х в лизинг и учитываемых на балансе лизингополучателя, первоначальную стоимость нужно определить на основании расходов лизингодателя:
- на приобретение (изготовление);
- на доведение до готовности к использованию.
Переоценку в налоговом учёте не проводят. Первоначальная стоимость объекта может быть увеличена только в результате модернизации, реконструкции и других подобных операций. Снижение первоначальной стоимости возможно только при частичной ликвидации объекта.
Например, демонтировали часть здания в связи с износом или после аварии. Ликвидационной стоимости в налоговом учёте нет. Амортизировать нужно всю первоначальную стоимость объекта.
Срок полезного использования
Основные средства для целей налогового учёта разделены на 10 амортизационных групп. Для каждой группы установлен диапазон сроков полезного использования ( п. 3 ст. 258 НК ).
Чтобы определить, к какой группе основных средств относится тот или иной объект, нужно руководствоваться постановлением от 01.01.2002 № 1 . Определять принадлежность объекта к конкретной группе нужно в соответствии его кодом по классификатору ОКОФ.
Если объекта нет в постановлении № 1 , нужно установить для него СПИ самостоятельно. При этом нужно ориентироваться на технические характеристики или рекомендации изготовителей ( п. 6 ст. 258 НК ).
СПИ можно увеличить после реконструкции, модернизации или технического перевооружения. Но СПИ любом случае не должен выходить за пределы диапазона, который установлен для конкретной амортизационной группы.
Методы амортизации
В соответствии со ст. 259 НК в налоговом учёте можно использовать один из двух методов амортизации — линейный или нелинейный. В общем случае компания может самостоятельно выбирать метод амортизации для налогового учёта. Привязки к особенностям использования объекта, как в бухучёте, здесь нет.
Но для зданий, сооружений и передаточных устройств, входящих в восьмую-десятую амортизационные группы, обязательно следует применять линейный метод. Речь идёт об объектах, СПИ которых превышает 20 лет . Менять метод начисления амортизации в налоговом учёте можно с начала года и не чаще, чем раз в пять лет.
Повышающие и понижающие коэффициенты к норме амортизации
К норме амортизации в налоговом учёте можно применять повышающие и понижающие коэффициенты ( ст. 259.3 НК ). Повышающий коэффициент в пределах 2 разрешается использовать для следующих объектов ОС:
- Испытывающих повышенные нагрузки из-за эксплуатации в агрессивной среде или при работе в несколько смен.
- Принадлежащих сельхозкомпаниям промышленного типа: птицефабрикам, тепличным хозяйствам и т.п.
- Принадлежащих резидентам территорий с льготными режимами налогообложения: промышленно-производственных, туристско-рекреационных или особых экономических зон.
- Имеющих высокую энергетическую эффективность, за исключением зданий ( постановление от 17.06.2005 № 600 ).
- Технологического оборудования, если компания применяет его с использованием наилучших доступных технологий ( распоряжение от 20.06.2017 № 1299-р ).
- Входящих в 1–7 амортизационные группы и произведённых в рамках специального инвестиционного контракта. Это соглашение между компанией-инвестором и государством о мерах поддержки проекта создания либо модернизации производства ( ст. 16 закона от 31.12.2014 № 488-ФЗ ).
Более высокий повышающий коэффициент в пределах 3 можно применять к следующим объектам:
- Приобретённым в лизинг. Исключение — основные средства с небольшим СПИ (до 5 лет), которые относятся к 1–3 амортизационным группам.
- Применяемым исключительно в следующих областях:
- для научно-технической деятельности;
- для добычи углеводородного сырья на новом морском месторождении;
- в сфере водоснабжения и водоотведения.
Одновременно для одного объекта основных средств можно применить не более одного повышающего коэффициента . Также организация по решению руководителя может использовать при начислении амортизации и понижающие коэффициенты. Это может быть любое положительное число меньше 1. Применять такой коэффициент можно к любым объектам ОС. Решение о применении понижающих коэффициентов нужно отразить в налоговой учётной политике.
Амортизационная премия
Амортизационная премия — это возможность единовременно списать на расходы часть стоимости покупки (создания) или модернизации объекта ОС ( п. 9 ст. 258 НК ):
- До 30% стоимости — для объектов ОС, которые относятся к третьей-седьмой амортизационным группам.
- До 10% стоимости — для остальных объектов ОС.
В этом случае первоначальная стоимость в момент покупки ( создания, модернизации ) сразу уменьшается на сумму премии и далее при расчёте амортизации нужно исходить из сниженной суммы.
Если объект получен безвозмездно или выявлен при инвентаризации , то применить к нему амортизационную премию нельзя ( письмо Минфина от 29.12.2009 № 03-03-06/1/829 ). Если компания в течение пяти лет после ввода в эксплуатацию продаст объект взаимозависимому лицу, то ранее начисленную амортизационную премию нужно будет включить во внереализационные доходы в периоде продажи.
Как рассчитывать амортизацию линейным методом
Амортизацию при линейном методе расчёта в соответствии со ст. 259.1 НК РФ нужно определять по формуле:
А = ПС х К, где
ПС — первоначальная стоимость объекта,
К — норма амортизации.
К = 1 / N х 100%, где
N — количество месяцев СПИ
Пример 4
Воспользуемся условиями примера 1 и рассчитаем амортизацию по фрезерному станку. Так как в налоговом учёте нет ликвидационной стоимости, то в качестве первоначальной стоимости станка нужно использовать все затраты на его покупку: 850 000 руб. СПИ равен 8 годам, т.е. 96 месяцам, поэтому:
К = 1 / 96×100% = 1,04%
Амортизация на месяц:
850 000 руб. х 1,04% = 8 854,17 руб.
Годовая сумма амортизации:
8 854,17 руб. х 12 мес. = 106 250,04 руб.
Как рассчитывать амортизацию нелинейным методом
Если компания использует для налогового учёта нелинейный метод, то начислять амортизацию следует не по отдельным объектам, а по амортизационной группе (подгруппе) в целом.
Сумма амортизации на месяц определяется по следующей формуле:
А = Б х К, где
Б — суммарный баланс, т.е. общая остаточная стоимость по данной группе или подгруппе
К — норма амортизации, которая установлена для каждой группы или подгруппы в п. 5 ст. 259.2 НК РФ .
Пример 5
Компания «АвтоПлюс» начисляет амортизацию в налоговом учёте нелинейным методом. В июне 2022 года организация приобрела три микроавтобуса общей стоимостью 12 500 000 руб. Эти транспортные средства относятся к третьей амортизационной группе. Норма амортизации в месяц по ним — 5,6%.
Амортизация по микроавтобусам за июль:
12 500 000 руб. х 5,6% = 700 000 руб.
Баланс по данной группе на 1 августа:
12 500 000 руб. — 700 000 руб. = 11 800 000 руб.
Амортизация за август:
11 800 000 руб. х 5,6% = 660 800 руб.
Как включать амортизацию в расходы для расчёта налога на прибыль
При методе начисления амортизацию следует признавать в расходах ежемесячно ( п. 3 ст. 272 НК ). При кассовом методе можно учитывать амортизацию только по полностью оплаченным основным средствам. В расходы она включается за отчётный период ( пп. 2 п. 3 ст. 273 НК ). Это может быть, как месяц, так и квартал, в зависимости от того, как компания рассчитывает налог на прибыль
При продаже основного средства выручку от реализации нужно уменьшить на остаточную стоимость объекта ( пп. 1 п. 1 ст. 268 НК ). Если компания продала объект с убытком, то применяется специальное правило ( п. 3 ст. 268 НК ). Разницу между ценой реализации и остаточной стоимостью следует признать убытком компании. Этот убыток нужно будет ежемесячно включать в прочие расходы равными долями до окончания СПИ.
Пример 6
Компания «АвтоПлюс» продала грузовой автомобиль. Цена реализации — 850 000 руб. Остаточная стоимость на момент продажи — 950 000 руб. На дату продажи до окончания СПИ автомобиля осталось 25 месяцев. Каждый месяц до окончания СПИ организация должна включать в прочие расходы часть убытка: (950 000 руб. — 850 000 руб.) / 25 = 4 000 руб.
Как вести налоговый учёт амортизации
Налогоплательщик должен самостоятельно организовать налоговый учёт так, чтобы получить достоверную информацию о доходах, расходах и других показателях, необходимых для расчёта налога. Для этого нужно по каждому объекту ОС отразить в налоговом учёте следующую информацию:
1. Даты, связанные с движением ОС:
- приобретения;
- передачи в эксплуатацию;
- консервации и расконсервации;
- начала и окончания реконструкции и модернизации;
- исключения из состава амортизируемого имущества;
- выбытия.
2. Срок полезного использования.
3. Первоначальную стоимость и её изменения, например, при реконструкции.
4. Сумму начисленной амортизации в текущем периоде и с момента ввода в эксплуатацию.
5. Остаточную стоимость на момент выбытия.
6. Цену реализации.
7. Дополнительные расходы, связанные с приобретением и выбытием объекта.
Учёт амортизации при переходе на УСН или ЕСХН
Если компания планирует перейти на УСН, то она должна проверить себя на соответствие нескольким критериям. Один из них — остаточная стоимость основных средств, которая не должна превышать 150 млн руб.
Здесь важно помнить, что остаточную стоимость для лимита по УСН нужно определять по правилам бухучёта, но только для тех объектов ОС, которые относятся к амортизируемому имуществу в целях налогового учёта ( пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК ).
Если налогоплательщик переходит на УСН «Доходы минус расходы» или ЕСХН, то он может после перехода на спецрежим списать стоимость ОС, оплаченных и не полностью самортизированных во время применения общей налоговой системы ( пп. 3 п. 3 ст. 346.16 и пп. 2 п. 4 ст. 346.5 НК ). В отличие от определения лимита для УСН, здесь нужно использовать данные о налоговой амортизации.
Порядок списания остаточной стоимости после перехода на спецрежим зависит от СПИ объекта:
1 . До трёх лет — в течение первого года.
2 . От трёх до пятнадцати лет включительно:
- в первый год — 50%;
- во второй год — 30%;
- в третий год — 20%
3. Свыше 15 лет — в течение 10 лет равными долями.
Внутри года суммы расходов нужно списывать равномерно по отчётным периодам.
Пример 7
Компания «ПродТорг» перешла на УСН с общей налоговой системы. На момент перехода у компании был в собственности склад. Его СПИ равен 30 годам, а остаточная стоимость на дату смены налогового режима — 3 200 000 руб. Организация должна списывать на расходы стоимость склада в течение первых 10 лет работы на упрощёнке.
Каждый год сумма расходов (Р) будет одинаковой: 3 200 000 руб. / 10 лет = 320 000 руб.
Годовую сумму нужно разделить по кварталам:
320 000 руб. / 4 кв. = 80 000 руб.
Налоговые разницы при учёте амортизации
Временные разницы
Временные разницы между бухгалтерским и налоговым учётом амортизации возникают при следующих условиях:
- Первоначальная стоимость объекта в бухгалтерском и налоговом учёте одинакова.
- В бухгалтерском и налоговом учёте установлены разные СПИ или применяются разные методы начисления амортизации.
В этом случае в бухгалтерском и налоговом учёте в итоге будет списана одна и та же стоимость объекта, но это произойдёт за разные периоды времени.
Бухгалтерская амортизация больше, чем налоговая
Такая ситуация может возникнуть, например, если в бухучёте применяют метод уменьшаемого остатка, а в налоговом учёте — линейный метод. Тогда прибыль в налоговом учёте в начале эксплуатации объекта будет больше, чем в бухгалтерском. А затем, когда бухгалтерская амортизация станет снижаться, налоговая прибыль станет меньше бухгалтерской.
В таком случае нужно признать вычитаемую временную разницу (ВВР) которая равна отклонению между суммой бухгалтерской и налоговой амортизации, и отложенный налоговый актив (ОНА), равный ВВР, умноженной на ставку налога на прибыль ( п.11, 14 ПБУ 18/02 ).
Дт 09 Кт — 68.4 — признан ОНА при превышении бухгалтерской амортизации над налоговой.
Дт 68.4 — Кт 09 — ОНА уменьшен или списан, когда налоговая амортизация стала больше бухгалтерской.
Налоговая амортизация больше, чем бухгалтерская
Так может быть, если в обоих видах учёта используют линейный способ начисления амортизации, но в бухучёте установлен более длительный СПИ. В этом случае в начале эксплуатации объекта прибыль в налоговом учёте будет меньше, чем в бухгалтерском. Затем, когда налоговый СПИ закончится, амортизация будет начисляться только в бухучёте и уже бухгалтерская прибыль станет меньше налоговой.
В этом случае нужно признать налогооблагаемую временную разницу (НВР), которая равна отклонению между суммой бухгалтерской и налоговой амортизации. В бухучёте следует отразить отложенное налоговое обязательство (ОНО), которое равно НВР, умноженной на ставку налога на прибыль ( п.11, 15 ПБУ 18/02 ).
Дт 68.4 — Кт 77 — признано ОНО при превышении налоговой амортизации над бухгалтерской
Дт 77 — Кт 68.4 — ОНО уменьшено или полностью погашено, когда бухгалтерская амортизация начнет превышать налоговую
Пример 8
Компания «АвтоДоставка» приобрела грузовой автомобиль. Первоначальная стоимость в бухгалтерском и налоговом учёте равна 2 400 000 руб. Ликвидационная стоимость в бухгалтерском учёте равна нулю. СПИ в бухучёте — 80 месяцев, а в налоговом учёте — 60 месяцев
Амортизация на месяц в бухучёте:
2 400 000 руб. / 80 мес. = 30 000 руб.
Амортизация на месяц в налоговом учёте:
2 400 000 руб. / 60 мес. = 40 000 руб.
В течение первых пяти лет использования налоговая амортизация каждый месяц будет превышать бухгалтерскую на 10 000 руб.
Поэтому каждый месяц нужно будет делать проводку по начислению ОНО:
Дт 68.4 Кт 77 2 000 руб. (10 000 руб. х 20%)
Таким образом, за 60 месяцев кредитовый оборот по счёту 77 составит 120 000 рублей (60 мес. х 2 000 руб.).
После того, как автомобиль будет полностью амортизирован в налоговом учёте, останется только бухгалтерская амортизация. С этого момента нужно уменьшать налоговое обязательство. Ежемесячная проводка будет такая:
Дт 77 — Кт 68.4 6 000 руб. (30 000 руб. х 20%)
За 20 месяцев, оставшихся до конца бухгалтерского СПИ, дебетовый оборот по счёту 77 составит 120 000 рублей (6 000 руб. х 20 мес.), и в результате ОНО будет полностью погашено.
Постоянные разницы
Возможна ситуация, когда объекты основных средств отражают в бухгалтерском и налоговом учёте по разной первоначальной стоимости. Например, в бухучёте в первоначальную стоимость объекта входят, в том числе, оценочные обязательства, а в налоговом учёте такого положения нет.
Также компания может переоценивать свои ОС в бухучёте . Эта операция также не предусмотрена нормами налогового учёта.
В подобных случаях возникает постоянная разница между бухгалтерским и налоговым учётом. Разница называется постоянной, так как она сохраняется как в текущем, так и в следующих налоговых периодах ( п. 4, 7 ПБУ 18/02 ).
Если бухгалтерская первоначальная стоимость будет больше, чем налоговая, то больше будет и бухгалтерская амортизация. Значит — прибыль в бухучёте будет меньше, чем в налоговом учёте. В таком случае нужно признать постоянный налоговый расход (ПНР). Если же бухгалтерская первоначальная стоимость и амортизация будет меньше налоговой, то прибыль в бухучёте превысит налоговую. В этом случае возникает постоянный налоговый доход (ПНД).
ПНР и ПНД равны произведению отклонения между суммами амортизации и ставки налога на прибыль.
Дт 99 — Кт 68.4 — учтён ПНР
Дт 68.4 — Кт 99 — учтён ПНД
Пример 9
На балансе компании «ОптТорг» находится здание модульного склада. СПИ в обоих видах учёта — 200 месяцев. Первоначальная стоимость в бухучёте 4 200 000 руб., в т. ч. ликвидационное оценочное обязательство — 200 000 руб. Первоначальная стоимость в налоговом учёте — 4 000 000 руб. Амортизация на месяц в бухучёте:
4 200 000 руб. / 200 мес. = 21 000 руб.
В налоговом учёте:
4 000 000 руб. / 200 мес. = 20 000 руб.
Ежемесячная проводка по начислению постоянного налогового расхода:
Дт 99 Кт — 68.4 200 руб. ((21 000 руб. — 20 000 руб.) х 20%)
Как избавиться от налоговых разниц по амортизации и нужно ли это делать
Иногда организации, чтобы упростить свой учёт, хотят устранить налоговые разницы, связанные с начислением амортизации. Теоретически сделать это возможно, если сблизить правила, установленные в бухгалтерской и налоговой учётной политике.
В бухучёте нужно установить:
- Лимит для отнесения объекта к основным средствам, равный 100 тыс. руб.
- Дату начала и окончания начисления амортизации с 1 числа следующего месяца после принятия на учёт или выбытия объекта.
- Ежемесячное начисление амортизации.
- СПИ по всем объектам, равный СПИ в налоговом учёте. Здесь нужно основываться на налоговом СПИ, так как для него предусмотрены ограничения по постановлению № 1, а в бухучёте таких рамок нет.
- Ликвидационную стоимость по всем объектам, равную нулю.
- Линейный способ начисления амортизации.
В налоговом учёте:
- Не использовать амортизационную премию.
- Не использовать повышающие и понижающие коэффициенты.
- Установить линейный метод начисления.
А если отказаться от ускоренной амортизации в налоговом учёте, то придется заплатить больше налога на прибыль. Поэтому при разработке учётной политики нужно в первую очередь думать не об упрощении учёта, а об его достоверности и влиянии на налоговую нагрузку.
Методы начисления амортизации основных средств
Амортизация – это способ распределения затрат на покупку (или строительство) и ввод в эксплуатацию основных средств пропорционально на всем протяжении их срока службы. Она позволяет оценить износ и старение активов компании и оказывает влияние на финансовые результаты организации. Правильно подобранный метод начисления амортизации позволит удерживать ценовую политику на товары и услуги в определенном диапазоне.
Размер амортизационной премии напрямую зависит от срока полезного использования (СПИ) основного средства (ОС). Оно показывает, за какой период ОС придет в негодность. Срок полезного использования устанавливается производителем оборудования. Стоит учесть, что при покупке ОС, бывшего в употреблении, его срок полезного использования будет меньше указанного производителем.
Срок полезного использования указывается производителем в техническом паспорте объекта. Если эта информация отсутствует, то компания может сама определить его. Отнести ОС к определенной амортизационной группе можно, опираясь на Квалификацию основных средств, включаемых в амортизационные группы.
Амортизация начинается со следующего месяца после признания основного средства в бухгалтерском учете. Существуют три случая, когда прекращается начисление амортизации:
- ОС было списано до окончания срока полезного использования;
- полная стоимость ОС была списана посредством амортизации;
- ОС было продано и снято с учета в организации.
Бывает так, что стоимость ОС списана, но оборудование находится в хорошем состоянии и продолжает работать. В таком случае амортизация не начисляется и оборудование числится в бухгалтерском учете с нулевой стоимостью.
Как начислять амортизацию по основным средствам при применении ФСБУ 6/2020? Эксперты «КонсультантПлюс» предлагают Готовое решение. Если у вас нет доступа к информационно-правовой системе, бесплатно получите демодоступ.
Методы начисления амортизации
Разработано несколько методов начисления амортизации ОС, каждый из которых имеет свои особенности и применим в различных ситуациях. Выделяют 4 основных способа начисления амортизации в бухгалтерском учете.
Линейный метод
Линейная амортизация проста в применении и широко используется на предприятиях. Она основана на равномерном распределении стоимости ОС на протяжении его срока службы. В данном случае износ рассчитывается путем деления стоимости актива на количество лет его службы. Можно рассчитать величину годовой амортизационной премии или сразу сумму амортизации в месяц.
Линейный способ начисления амортизации использует формулу:
Сумма амортизации в месяц = ((1 / СПИ в месяц) × 100 %) × первоначальная стоимость.
Например, амортизация персонального компьютера стоимостью 60000 рублей со сроком службы 3 года будет: 60000 / 36 = 1666,66 рубля в месяц.
Способ уменьшаемого остатка
Другое название этого метода – ускоренная амортизация. Этот метод учитывает повышенный износ ОС в первые годы эксплуатации. Поэтому его следует выбирать предприятиям, у которых основная нагрузка на оборудование идет в начале использования.
Метод называется ускоренным из-за применения повышающего коэффициента. Это дает возможность списывать стоимость ОС в первые годы работы оборудования быстрее, чем при линейном методе. Однако при этом способе полная стоимость ОС не успевает полностью списаться за срок полезного использования.
Величина износа, определенная способом уменьшаемого остатка, определяется на основании остаточной стоимости. Ее нужно определять в начале каждого года. Поэтому амортизация рассчитывается каждый год заново.
Повышающий коэффициент определяется предприятием самостоятельно. Его значение не должно превышать значения 3 и должно быть зафиксировано в учетной политике.
Годовая норма износа вычисляется, как и при линейном способе амортизации. Величина годовой амортизации определяется по формуле:
Годовая норма амортизации × повышающий коэффициент × остаточная стоимость ОС.
Для определения суммы амортизации в месяц значение годовой амортизации делят на 12.
Списание стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования
Этот способ учета износа оборудования соединил в себе плюсы предыдущих методов. Метод позволяет списать стоимость ОС быстрее в начале срока эксплуатации, но срок погашения стоимости актива совпадает со сроком полезного использования.
Формула для расчета суммы списания стоимости ОС следующая:
((КЛ / СЧ) × ПС) / 12, где
КЛ – количество лет до конца срока полезного использования;
СЧ – сумма чисел лет срока полезного использования;
ПС – первоначальная стоимость ОС.
Списание стоимости пропорционально объему продукции
Этот способ позволяет учесть фактический износ оборудования. Способ довольно трудоемкий, поэтому используется редко. Из-за разного объема производства износ по каждому ОС рассчитывается ежемесячно. К тому же нужно знать объем выпущенной продукции на оборудовании за весь срок полезного использования. Формула для расчета выглядит следующим образом:
(Фактический объем выпущенной продукции за месяц × первоначальная стоимость) / предполагаемый объем за весь срок использования.
Если в бухгалтерском учете существует 4 основных способа начисления амортизации, то в налоговом учете выделяют только 2 метода:
- линейный;
- нелинейный.
Способ амортизации должен быть отражен в учетной политике. В начале налогового периода можно перейти на другой метод начисления амортизации. Следует учесть, что при выборе нелинейного метода начисления амортизации перейти на линейный будет возможно только через 5 лет.
Выбор способа начисления износа основных средств должен учитывать ряд факторов, включая частоту использования активов, их ожидаемый срок службы, особенности отрасли и действующие законодательные нормы. Важно учесть, что правильный выбор метода и правильное начисление амортизации позволяют достичь точного финансового отражения степени износа активов и принять обоснованные решения в планировании и управлении бизнесом.
Итоги
Выбор метода начисления амортизации основных средств зависит от ряда факторов: особенностей активов, срока их службы, интенсивности износа и степени снижения стоимости. Разработка правильной стратегии начисления амортизации имеет важное значение для финансовой устойчивости предприятия и его долгосрочной эффективности. Поэтому при выборе метода следует учитывать всю совокупность факторов и особенностей каждого конкретного предприятия.